Summary
# Wat is cost & management accounting
Dit hoofdstuk introduceert de fundamenten van cost en management accounting, de verschillen met algemene boekhouding, en de rol van planning, richting geven en evalueren in managementprocessen [10](#page=10) [11](#page=11).
## 1.1 Analytisch boekhouden, cost & management accounting
Boekhouden kan algemeen worden gedefinieerd als ‘de registratie van financiële, economische en industriële gebeurtenissen’ en fungeert als het belangrijkste kwantitatieve informatiesysteem in elke organisatie, inclusief non-profit organisaties. Binnen de boekhouding kunnen drie disciplines worden onderscheiden [11](#page=11):
* Financial accounting (algemene boekhouding)
* Cost accounting (waaronder analytisch boekhouden)
* Management accounting [11](#page=11).
De disciplines financial accounting, cost accounting en management accounting maken gebruik van dezelfde accounting databank [11](#page=11).
### 1.1.1 Verschil tussen algemene en analytische boekhouding
De algemene boekhouding is een wettelijke verplichting en biedt een globaal beeld van de financiële toestand van een onderneming, per periode of jaar, resulterend in de balans en de resultatenrekening. Deze vorm van boekhouden is voornamelijk gericht op externe informatieverstrekking aan overheidsdiensten, leveranciers en klanten [11](#page=11) [12](#page=12).
Analytische boekhouding omvat het classificeren, declareren en analyseren van uitgaven en inkomsten volgens de behoeften van de onderneming. Dit kan zowel intra-comptabel (binnen de boekhouding, bv. via 8- en 9-rekeningen) als extra comptabel (buiten de boekhouding) plaatsvinden. Analytisch boekhouden richt zich op het gedetailleerd uitsplitsen van kosten en opbrengsten per kostenplaats of kostendrager, zoals een project, afdeling, product of klant, en blijft gebaseerd op de algemene boekhouding. Hoewel optioneel, is analytische boekhouding een onmisbaar instrument voor ondernemingen die hun beheer willen verbeteren, omdat het zeer fijnkorrelige analyses toelaat die een krachtige hefboom vormen voor strategische en managementbeslissingen, vooral in combinatie met management rapportering [12](#page=12).
### 1.1.2 Wat is cost & management accounting?
De basis voor cost & management accounting is een goed uitgebouwde analytische boekhouding [12](#page=12).
**Cost accounting** is geïntegreerd in management accounting en richt zich op het registreren, analyseren en rapporteren van de kosten en opbrengsten van het bedrijf. Het omvat technieken zoals standaardkostencalculatie, Activity Based Costing (ABC) en variabele kostprijsberekening. Kostenberekening is nuttig om te identificeren waar een bedrijf geld uitgeeft, verdient en verliest, en is noodzakelijk voor voorraadwaardering bij het afsluiten van de boekhouding. Een duidelijk beeld van kosten en opbrengsten helpt het management de winstgevendheid te verhogen [12](#page=12).
**Management accounting** is een breder begrip dat wordt gedefinieerd als een waarde toevoegend, continu verbeteringsproces van het plannen, ontwerpen, meten en beheren van niet-financiële en financiële informatiesystemen die management acties sturen, gedrag motiveren en ondersteunen, en culturele waarden creëren die nodig zijn om de strategische, tactische en operationele doelstellingen van een organisatie te bereiken. Het omvat de presentatie van financiële en niet-financiële informatie voor interne doeleinden, gebruikt door het management bij besluitvorming. Technieken binnen management accounting worden niet gedicteerd door boekhoudstandaarden, en rapportages kunnen worden aangepast aan specifieke behoeften. Management accounting omvat productkostprijsberekening, budgettering, prognoses en diverse financiële analyses [12](#page=12) [13](#page=13).
> **Tip:** In cost & management accounting wordt zowel financiële als niet-financiële informatie gebruikt. Het opzetten van de nodige registratiesystemen is cruciaal voor het verzamelen van niet-financiële data, omdat "meten is weten" een sleutelprincipe is [13](#page=13).
Management accounting moet informatie aanreiken die het management in staat stelt het bedrijf op korte en lange termijn te sturen richting de uitgestippelde strategie. Dit vereist goed plannen (strategie, break-even analyse, budget), richting bepalen (kostprijsberekening) en opvolgen/evalueren [13](#page=13).
## 1.2 Plannen, richting geven en evalueren
Managen vereist talrijke vaardigheden, waaronder visie, leiderschap en het vermogen om kapitaal te mobiliseren, met een goed begrip van hoe acties menselijk gedrag beïnvloeden. Succesvol managen betekent ook het opvolgen en uitvoeren van een plan, en het nemen van juiste beslissingen is cruciaal [14](#page=14).
Management accounting voorziet in de juiste informatie voor besluitvorming, die kan worden ingedeeld in drie samenhangende processen: plannen, richting geven en evalueren (controlling/opvolging). Kwaliteitsvolle beslissingen leiden tot waardecreatie, terwijl slechte planning, richting of evaluatie tot mislukking leiden [14](#page=14).
De samenhang tussen de managementprocessen is als volgt:
1. Waardecreatie is het resultaat van goede managementbeslissingen.
2. Beslissingen gebeuren op basis van een spectrum van activiteiten (plannen, richting geven, evalueren).
3. Kwaliteitsvolle beslissingen kunnen enkel consequent genomen worden op basis van de juiste informatie [15](#page=15).
### 1.2.1 Planning (plannen)
Plannen is vooruitdenken en beslissen welke acties nodig zijn om gestelde doelen te bereiken. Planning moet op alle niveaus in de organisatie plaatsvinden, beginnend bij de strategie, gevolgd door het bepalen van de optimale marktpositie, en ten slotte het vertalen naar een financieel budget. Doelstellingen moeten volgens het SMART-principe worden geformuleerd (Specifiek, Meetbaar, Akkoord/Aanvaardbaar, Realistisch, Traceerbaar/Tijdsgebonden) om de organisatie te stimuleren [16](#page=16).
#### 1.2.1.1 Strategy (strategie)
Een goed geformuleerde strategie vormt de basis en toetssteen voor alle beslissingen in een onderneming. Strategie omvat in het algemeen de formulering van bedrijfswaarden (core values), missie en doelstellingen [17](#page=17).
#### 1.2.1.2 Positioning (positionering)
Positionering is een belangrijk deel van het planningsproces en is afhankelijk van het verzamelen en evalueren van boekhoudkundige informatie. Dit omvat [18](#page=18):
* **Kost/volume/winstgevendheid analyse en schaalgrootte:** Managers moeten het kosten gedrag kennen in relatie tot veranderende volumes en de impact op winstgevendheid. Break-even analyse is hierbij essentieel [18](#page=18).
* **Globale handel en transfertprijs politiek:** Management accountants maken complexe analyses gerelateerd aan wetgeving, tarieven en belastingen. Correcte transfertprijzen voor interne transacties tussen dochterondernemingen zijn cruciaal om boetes te vermijden [18](#page=18).
* **Naambekendheid/Prijspolitiek/Sensitiviteit/Concurrentie:** Merkpositionering vereist investeringen. Prijszetting moet afgewogen worden tegen de kost en gebeuren in concurrentiële marktomstandigheden [18](#page=18).
Management accounting ondersteunt de prijszetting met analyses voor:
* Verkoopprijsbepaling (bv. cost-plus pricing) [18](#page=18).
* Margeberekening van het productassortiment [18](#page=18).
* Bepaling van de minimum verkoopprijs [18](#page=18).
* Tijdelijke verkoop met verlies of lage marges (bv. om marktaandeel te verwerven, onderbezetting te voorkomen, of de verkoop van complementaire producten te bevorderen) [18](#page=18) [19](#page=19).
Concurrentieanalyse is essentieel voor elk bedrijf en moet worden opgenomen in het businessplan [19](#page=19).
#### 1.2.1.3 Budgets (budgetten)
Budgetten vertalen de plannen van de organisatie in financiële cijfers, waaronder een gebudgetteerde resultatenrekening, liquiditeitenbudget en gebudgetteerde balans. Er zijn verschillende soorten budgetten [19](#page=19):
* **Operationele budgetten:** Voorspellen op basis van verkopen, benodigde aankopen, personeelskosten, etc [19](#page=19).
* **Investeringsbudgetten:** Noodzakelijk voor groei, omvatten investeringsbeslissingen en berekeningen zoals terugverdientijd en Internal Rate of Return (IRR) [19](#page=19).
* **Financieel budget:** Geeft inzicht in de cashbehoefte en helpt bij het optimaliseren van de balansstructuur en financieringskeuzes [19](#page=19).
### 1.2.2 Directing (richting geven)
Om een plan te realiseren, moeten acties worden gestart, gecoördineerd en getimed. Middelen, bevoegdheden en vergunningen moeten beschikbaar zijn, en werknemers moeten volgens het plan kunnen handelen. Management accounting ondersteunt dit door het ontwikkelen van informatiesystemen die de richting van alle inspanningen ondersteunen, met elementen zoals kostprijsberekening, productiemanagement en speciale analyses [20](#page=20).
#### 1.2.2.1 Costing (kostprijsberekening)
Cost accounting is het verzamelen, toewijzen en interpreteren van kosten. Het is belangrijk om de kosten van producten en diensten te kennen. Kosten kunnen vast of variabel zijn, afhankelijk van het geproduceerde volume [20](#page=20) [21](#page=21).
**Methodes:**
* **Process costing:** Gebruikt voor homogene producten in een continu proces (massaproductie). Kosten worden opgeteld en gedeeld door het aantal geproduceerde eenheden [21](#page=21).
* **Job order costing:** Gebruikt voor projecten, waarbij directe arbeids- en materiaalkosten van een specifiek project worden geregistreerd. Indirecte kosten (overhead) worden via verdeelsleutels toegerekend [21](#page=21).
* **Activity Based Costing (ABC):** Berekent eerst de kost van verschillende activiteiten en wijst deze vervolgens toe aan producten of diensten. Dit is vooral geschikt voor omgevingen met hoge overheadkosten of een groot product- of dienstenaanbod [21](#page=21).
**Concepten:**
* **Absorption Costing (Full Costing):** Alle productiekosten, inclusief overhead, worden aan het product of de dienst toegewezen. Deze methode is wettelijk verplicht voor voorraadwaardering en externe rapportage [22](#page=22).
* **Direct Costing:** Alleen de direct toewijsbare kosten (directe arbeid, direct materiaal, variabele overhead) worden in de kostprijs meegenomen. Dit concept is nuttig voor interne managementbeslissingen [22](#page=22).
> **Tip:** Een volledig baseren op Absorption Costing kan leiden tot verkeerde beslissingen. De interne focus ligt in sommige bedrijven daarom op Direct Costing [22](#page=22).
Kostprijsberekening via verschillende technieken en concepten is essentieel om het bedrijf in de juiste richting te laten groeien [22](#page=22).
**Kostprijsberekening en analytisch resultaat:** Een juiste kostprijsberekening is noodzakelijk voor voorraadwaardering en het bepalen van het analytisch resultaat van een afdeling of bedrijf. Het analytisch resultaat per afdeling of product is interne informatie en wordt vaak gepresenteerd met percentages ten opzichte van de omzet (verticale analyse) [23](#page=23).
> **Voorbeeld:** Een analytisch resultaat van 15% betekent dat voor elke 100 euro omzet, 15 euro analytisch resultaat wordt gegenereerd. Het is cruciaal om naar de relativiteit van cijfers te kijken, niet alleen naar absolute bedragen [23](#page=23).
#### 1.2.2.2 Production (productie)
Productie moet goed worden opgevolgd om bedrijfsdoelstellingen te bereiken. Management accounting biedt hulpmiddelen ter ondersteuning van productie en supply chain management, gericht op een "lean" businessmodel: minimaliseren van kosten, maximaliseren van efficiëntie en handhaven van output en kwaliteit [24](#page=24).
Technologie, zoals ERP-systemen, B2B-systemen en track-and-trace systemen, draagt bij aan efficiëntie, maar vervangt het beslissingsproces van managers niet. Big data-analyse wordt steeds belangrijker [24](#page=24) [25](#page=25).
Belangrijke aspecten in productie zijn:
* **Inventory (voorraad):** Goed voorraadbeheer is essentieel (grondstoffen, goederen in bewerking, afgewerkte producten). Foutief beheer kan leiden tot verouderingskosten, productiestops, omzetverlies en klantverlies. Systemen zoals Just-in-Time en Economic Order Quantity worden gebruikt [25](#page=25).
* **Responsibility (onderhoudsafdeling, kwaliteitsafdeling):** Kosten van ondersteunende activiteiten zoals onderhoud, R&D, boekhouding en kwaliteitscontrole zijn essentieel voor het realiseren van winst. Managers moeten oog hebben voor indirecte kosten (overhead). Kwaliteitsopvolging voorkomt kosten door "rework", garanties en afval, en beschermt de klantrelatie en reputatie [25](#page=25).
**Responsibility/Verantwoordelijkheid en organisatiestructuur:** Het motiveren van medewerkers en het meten van productiviteit en kwaliteit zijn belangrijke managementtaken. Afhankelijk van de organisatiestructuur (functioneel, business unit, matrix) ontstaan verschillende verantwoordelijkheden. Analytische opsplitsing van opbrengsten en kosten is nodig om de juiste informatie aan te leveren voor besluitvorming. De beheer controlestructuur omvat het geheel van afspraken en basisprincipes binnen een organisatie [26](#page=26).
#### 1.2.2.3 Analysis
Bepaalde managementbeslissingen hebben terugkerende thema's, zoals "make or buy", productiehoeveelheden, prijszetting en het aanvaarden van speciale orders [26](#page=26).
### 1.2.3 Evalueren (controlling)
Zaken lopen zelden exact zoals gepland, dus management moet regelmatig bijsturen. Standaard kostprijsberekening, variantieanalyse en de Theory of Constraints (TOC) komen aan bod bij evalueren. Audit- en controle-elementen, zoals SOX, vallen ook onder controlling [27](#page=27).
## 1.3 Samenvatting: Financial accounting vs. Cost & Management accounting
| Discipline | Wat? | Doel? | Hoe? | Wanneer? |
| :--------------------- | :---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- | :------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- | :------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- | :------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- |
| **Financial Accounting** | Registratie van alle verrichtingen die een weerslag hebben op het vermogen, de financiële positie en het resultaat. | Voldoen aan een externe informatiebehoefte: belastingdienst, fiscus, banken, aandeelhouders, leveranciers, etc. | Jaarrekening (balans, resultatenrekening, toelichting, kasstroomoverzicht, accountantsverklaring) | Jaarlijks, geconsolideerd resultaat per kwartaal voor beursgenoteerde bedrijven. |
| **Cost Accounting** | Analytische registratie van kosten en opbrengsten voor kostprijsberekening en resultaatbepaling van een product of dienst. | Voldoen aan een interne informatiebehoefte ten behoeve van derden (voorraadwaarde tbv boekhouding, kostprijs van een prestatie, hoe ontstaat de winst, rendeert een prestatie?) | Analyse van het resultaat, kostprijsberekening per product voor voorraadwaardering, rendementsanalyses (winst/verlies per product, dienst, afdeling, etc.) | Jaarlijks, halfjaarlijks, per kwartaal, maandelijks, afhankelijk van het bedrijf. |
| **Management Accounting** | Berekeningstechnieken op basis van financiële en niet-financiële informatie voor beleidsvragen. | Het management wil beslissen (strategie, make or buy, minimum verkoopprijs, aanvaarden van orders, omzet- en kostenopvolgingen). | Analyse van het resultaat, budget en LT-strategie, kostencalculaties, management dashboard (KPI's), investeringsanalyses, opvolgen en bijsturen activiteiten. | Jaarlijks, halfjaarlijks, per kwartaal, maandelijks, wekelijkse en dagelijkse berekeningen en opvolging afhankelijk van het bedrijf. | [28](#page=28).
---
# Kostenbegrippen en kostprijscomponenten
Hieronder volgt een gedetailleerd overzicht van de kostenbegrippen en kostprijscomponenten, bedoeld als studiemateriaal voor een examen.
## 2 Kostenbegrippen en kostprijscomponenten
Dit hoofdstuk introduceert de fundamentele principes van kostprijsberekening, met een focus op de indeling en toerekening van kosten aan kostenobjecten [30](#page=30).
### 2.1 Kosten en kostprijs
Kosten representeren de middelen die een onderneming inzet voor haar activiteiten. De kostprijs van een kostenobject is de totale waarde van deze ingezette middelen [31](#page=31).
* **Middelen:** Dit zijn de grondstoffen, garen, directe arbeid, machines, gebouwen, etc., die noodzakelijk zijn voor de productie of dienstverlening [31](#page=31).
* **Inzet van middelen:** Kosten kunnen gebaseerd zijn op een voorcalculatie (prijsopgave vooraf) of een nacalculatie (gebaseerd op historische gegevens na uitvoering) [31](#page=31).
* **Kostenobject:** Dit is het product of de dienst waarvoor de kosten zijn gemaakt, zoals de productie van een grasmaaier of de organisatie van een concert [31](#page=31).
Het berekenen van een kostprijs omvat het verzamelen van kostengegevens en het toerekenen/toewijzen van deze kosten aan de kostenobjecten. Er is een belangrijk onderscheid tussen kosten (boekhoudkundige waardering van ingezette middelen) en uitgaven (betaling van liquide middelen). Afschrijvingen zijn een voorbeeld van kosten die geen directe uitgave in de huidige periode zijn [31](#page=31) [32](#page=32).
### 2.2 Kostenindeling
Voor besluitvorming is een specifieke kostenindeling noodzakelijk. Deze indeling kan gebaseerd zijn op verschillende criteria [32](#page=32):
#### 2.2.1 Directe en indirecte kosten
Dit onderscheid is gebaseerd op de mate waarin kosten rechtstreeks aan een kostenobject kunnen worden toegewezen [33](#page=33).
##### 2.2.1.1 Directe kosten
Directe kosten zijn kosten die rechtstreeks gerelateerd zijn aan en gemakkelijk toe te rekenen zijn aan specifieke kostenobjecten. De management accountant of controller speelt een cruciale rol in het opzetten van systemen en procedures (zoals scansystemen of registraties) om deze toewijzing correct te laten verlopen [33](#page=33).
* **Voorbeelden:** Grondstoffen, directe arbeidstijd voor een specifieke taak, prestaties per klant in een boekhoudkantoor, medicijngebruik per patiënt in een ziekenhuis [33](#page=33).
* **Systemen:** Enterprise Resource Planning (ERP) pakketten zoals SAP kunnen helpen bij het nauwkeuriger opvolgen van kosten, maar vereisen vaak interfaces met productieapparatuur of datasanering [33](#page=33) [34](#page=34).
##### 2.2.1.2 Indirecte kosten
Indirecte kosten zijn kosten die niet rechtstreeks aan een specifiek kostenobject kunnen worden toegewezen. Ze worden ook wel 'overheadkosten' genoemd [34](#page=34).
* **Toewijzing:** Indirecte kosten worden toegewezen aan kostenobjecten via zogenaamde verdeelsleutels (omslagsleutels). De keuze van deze sleutel is arbitrair en kan leiden tot verschillende kostprijzen per product, zelfs in identieke bedrijven [34](#page=34).
* **Voorbeeld verdeelsleutel:** Het aantal geproduceerde producten zou gebruikt kunnen worden om de kosten van de technische dienst toe te wijzen, onder de aanname dat meer productie meer onderhoud vereist [34](#page=34).
#### 2.2.2 Variabele en vaste kosten
Deze indeling is gebaseerd op het gedrag van de kosten ten opzichte van de bedrijfsdrukte of het productievolume [35](#page=35).
##### 2.2.2.1 Variabele kosten
Variabele kosten variëren (stijgen of dalen) direct met het productievolume of het aantal geleverde diensten [35](#page=35).
* **Gedrag:**
* **Lineair variabel:** Kosten stijgen evenredig met het volume [35](#page=35).
* **Progressief variabel:** Kosten stijgen meer dan evenredig (bv. overuren aan hogere tarieven) [35](#page=35).
* **Degressief variabel:** Kosten stijgen minder dan evenredig (bv. inkoopkortingen bij grotere volumes) [35](#page=35).
* **Voorbeelden:** Loonkosten van productiearbeiders, onderdelen van een product, uren per werknemer per geleverde dienst [35](#page=35).
##### 2.2.2.2 Vaste kosten
Vaste kosten blijven gelijk onafhankelijk van wijzigingen in het productievolume, binnen bepaalde grenzen (relevante range) en tijdsperioden (relevante time). Op lange termijn of bij capaciteitsuitbreiding kunnen vaste kosten wel veranderen [35](#page=35) [36](#page=36).
* **Kenmerken:**
* Blijven constant in totaal binnen een relevante range [36](#page=36).
* Vaste kosten per eenheid dalen bij een stijging van het productievolume [36](#page=36).
* Worden ook structuur- of capaciteitskosten genoemd [36](#page=36).
* Moeilijk beïnvloedbaar op korte termijn [36](#page=36).
* **Voorbeelden:** Huur van een fabriekspand, afschrijvingen op machines [36](#page=36).
> **Tip:** Het karakter van een kost (vast of variabel) kan veranderen afhankelijk van de kostendrager die geanalyseerd wordt [37](#page=37).
##### 2.2.2.3 Indirecte variabele kosten
Sommige indirecte kosten zijn ook variabel. Bijvoorbeeld, energiekosten en hulpstoffen in een productieproces zijn indirect, maar hun verbruik is afhankelijk van de productieactiviteit [37](#page=37).
#### 2.2.3 Cost drivers
Een 'cost driver' of kostenveroorzaker is een factor die een oorzakelijk verband heeft met de verandering van de kosten. Een verandering in het volume van de cost driver veroorzaakt een verandering in de totale kosten van het kostenobject [37](#page=37).
* **Voorbeeld:** Het aantal werkuren van een werknemer is de cost driver voor de kost van een autoverstelling [37](#page=37).
### 2.3 Productiekostprijs en verkoopkostprijs
Dit onderscheid hangt af van welke kosten worden meegenomen in de berekening. Kosten kunnen worden ingedeeld naar beheer-, productie- en verkoopafdelingen [38](#page=38).
* **Beheerskosten:** Kosten van ondersteunende diensten zoals directie, boekhouding, administratie en personeel. Een deel hiervan kan worden toegewezen aan productie en verkoop via verdeelsleutels [38](#page=38).
* **Productiekosten:**
* **Directe productiekosten:** Grondstoffen, directe lonen [38](#page=38).
* **Indirecte productiekosten:** Loon productieverantwoordelijke, afschrijvingen machines/gebouw, onderhoud [38](#page=38).
* **Verkoopkosten:**
* **Directe verkoopkosten:** Commissieloon, verpakkingskosten [38](#page=38).
* **Indirecte verkoopkosten:** Lonen vertegenwoordigers, reiskosten, magazijnkosten, transportkosten, marketing [38](#page=38).
#### Kostprijsberekeningsschema:
1. **Directe productiekost:** Omvat enkel de directe productiekosten [38](#page=38) [39](#page=39).
2. **Integrale productiekostprijs ('Full Cost'):** Omvat de directe én indirecte productiekosten, inclusief een deel van de beheerskosten [38](#page=38) [39](#page=39).
3. **Verkoopkostprijs:** Omvat de integrale productiekostprijs plus de verkoopkosten (inclusief een deel van de beheerskosten) [38](#page=38) [39](#page=39).
> **Belangrijk:** Een verkoopkostprijs bevat enkel kosten, terwijl een verkoopprijs ook een winstmarge bevat [39](#page=39).
### 2.4 Historische en standaardkostprijs
Dit onderscheid heeft betrekking op de periode waarop de kostenbetrekking hebben en het doel van de berekening [41](#page=41).
#### 2.4.1 Historische kostprijs
Deze kostprijs wordt berekend op basis van werkelijk geregistreerde kosten na de uitvoering van het product of de dienst. Het wordt gebruikt voor voorraadwaardering en winstbepaling, maar is minder geschikt voor beleidsbeslissingen omdat het verspillingen en inefficiëntie kan bevatten [41](#page=41).
#### 2.4.2 Standaardkostprijs
De standaardkostprijs wordt berekend op basis van *normaal economisch verantwoord* verbruik van middelen, en niet op basis van werkelijke verbruiken [41](#page=41).
* **Doel:** Ondersteunen van beleidsbeslissingen door enkel toelaatbare, niet-vermiijdbare kosten op te nemen. Dit voorkomt dat beslissingen worden beïnvloed door incidentele inefficiënties uit het verleden [41](#page=41).
* **Opbouw:** Voor elke hoeveelheid (bv. grondstoffen, uren) wordt een standaard normaal verbruik bepaald. Ook voor prijzen en loonkosten per uur wordt een standaardprijs vastgesteld [42](#page=42).
* **Toewijzing indirecte kosten:** Gebaseerd op een normale bezettingsgraad of capaciteit en verdeelsleutels [42](#page=42).
* **Bepaling standaarden:** Kan gebaseerd zijn op ervaring of technisch onderzoek (bv. tijds- en bewegingsstudies). Standaarden worden bij voorkeur toekomstgericht gemaakt [42](#page=42).
* **Onderscheid met budgetprijs:** De standaardkostprijs is los van een specifieke budgetperiode, terwijl de gebudgetteerde kostprijs gebaseerd is op geplande kosten bij een geplande productie voor een specifieke periode [42](#page=42).
### 2.5 Toepassingen
Verwijzing naar opdrachten en oefenbundels voor praktische toepassingen van de besproken concepten [42](#page=42).
> **Besluit:** Het grondig beheersen van deze basisprincipes is essentieel voor een goed begrip van de verdere cursusmaterie [42](#page=42).
---
# Kostprijsberekening met de kostenplaatsenmethode
De kostenplaatsenmethode biedt een gedetailleerde benadering voor kostprijsberekening en kostenbeheersing door kosten toe te wijzen aan specifieke afdelingen of kostenplaatsen.
### 3.1 Inleiding
In tegenstelling tot eerdere methoden die zich richtten op de kostprijs van een product of dienst, introduceert de kostenplaatsenmethode de vraag "waar worden kosten gemaakt?" en "wie is verantwoordelijk voor de opvolging van deze kosten?". Dit wordt ook wel 'responsibility accounting' genoemd [44](#page=44).
### 3.2 Kostenplaatsenmethode
Om inzicht te krijgen in de verantwoordelijkheid voor gemaakte kosten, wordt bij het registreren van kosten de kostenplaats aangeduid. Een kostenplaats is een afdeling of organisatorische eenheid waarvan men de kosten wil opvolgen [44](#page=44).
Een kostenverdeelstaat is een cruciaal instrument binnen deze methode. Deze staat kent twee dimensies [44](#page=44):
* **Rijen:** Bevatten verschillende kostensoorten zoals grondstoffen, diensten en diverse goederen, personeelskosten en afschrijvingen [45](#page=45).
* **Kolommen:** Bevatten de verschillende kostenplaatsen of afdelingen, en de kostendragers (eindproducten of diensten) [45](#page=45).
Directe kosten, zoals grondstoffen, worden rechtstreeks toegewezen aan de kostendragers. Indirecte kosten, die niet direct toewijsbaar zijn aan eindproducten maar wel aan afdelingen (zoals indirecte lonen of energiekosten), worden eerst aan de betreffende kostenplaats toegewezen [45](#page=45).
Het voordeel van de kostenplaatsenmethode is een duidelijk zicht op waar kosten ontstaan, wat het een effectief instrument maakt voor kostenopvolging en kostenbeheersing [45](#page=45).
Sommige afdelingen, zoals huisvesting, verlenen diensten aan andere afdelingen. De kosten van deze ondersteunende afdelingen worden verdeeld over de andere kostenplaatsen met behulp van een geschikte verdeelsleutel, zoals het aantal gebruikte vierkante meters voor huisvestingskosten. De efficiëntie van de ondersteunende kostenplaats kan worden beoordeeld door een tarief per eenheid van de verdeelsleutel te berekenen [45](#page=45) [46](#page=46).
Uiteindelijk worden de kosten van de verkoopkostenplaatsen bij de kostendragers gevoegd om de verkoopkostprijs te bepalen. Alle andere kostenplaatsen, mits deze 'cost centers' zijn, worden doorgerekend en eindigen met een nultotaal. Het eindtotaal voor de kostendrager geeft de totale productiekosten weer [46](#page=46).
### 3.3 Homogene kostenplaatsen
Het doel van een kostenverdeelstaat is de verdeling van kosten over andere kostenplaatsen of kostendragers met behulp van een geschikte verdeelsleutel [46](#page=46).
**Voorbeelden van rationele verdeelsleutels zijn:** [46](#page=46).
* Aantal personeelsleden (voor personeelsdienst)
* Aantal pc's (voor informatica)
* Aantal machine-uren (voor productiekostenplaats of onderhoud)
* Aantal arbeidsuren (voor assemblage)
* Aantal verkochte stuks (voor verdeling van gemeenschappelijke verkoopkosten naar specifieke verkoopkostenplaatsen)
Wanneer een rationele verdeelsleutel wordt gebruikt, spreekt men van **toerekening** van kosten [46](#page=46).
Soms is het onmogelijk om een rationele verdeelsleutel te vinden, bijvoorbeeld voor de kostenplaats beheer. Hier wordt vaak gebruik gemaakt van een **arbitraire verdeelsleutel** of subjectieve criteria, zoals een proportionele verdeling (bv. 60% productie, 40% verkoop) [47](#page=47).
Een probleem ontstaat wanneer de kostenmassa binnen een kostenplaats niet homogeen is, wat betekent dat meerdere factoren de kosten drijven. Bijvoorbeeld, binnen de productiekostenplaats kunnen zowel manuele als machinale handelingen voorkomen, waarbij de ene kosten worden gedreven door arbeidsuren en de andere door machine-uren. Dit kan leiden tot onnauwkeurige kostprijzen indien de verhouding tussen deze factoren sterk varieert per eindproduct. Daarom is het belangrijk om zoveel mogelijk homogene kostenplaatsen te creëren [47](#page=47).
### 3.4 Soorten kostenplaatsen
Bij grotere ondernemingen is er vaak een hiërarchische structuur van kostenplaatsen. Veelvoorkomende typen zijn [48](#page=48):
* **Hulpkostenplaatsen:** Dienstverlenende afdelingen met een kwantitatief vast te stellen levering aan andere afdelingen [48](#page=48).
* Voorbeelden: Huisvesting (cost driver: m2), Onderhoud (cost driver: machine-uren), Intern transport (cost driver: aantal ritten) [48](#page=48).
* **Algemene kostenplaatsen:** Dienstverlenende afdelingen waarbij de cost driver moeilijker kwantitatief vast te stellen is. Vaak gebruikt men arbitraire verdeelsleutels (percentages) [48](#page=48).
* Voorbeelden: Directie, secretariaat, boekhouding, aankoop [48](#page=48).
* **Technische kostenplaatsen:** Afdelingen die uitsluitend voor één andere kostenplaats werken, afgezonderd vanwege omvang of belang [48](#page=48).
* Voorbeelden: Debiteurenadministratie (als onderdeel van boekhouding), Tekenbureau (als onderdeel van productie) [48](#page=48).
* **Productie- of fabricagekostenplaatsen:** Kostenplaatsen die een belangrijk deel van het productieproces vertegenwoordigen en dicht bij het eindproduct staan [48](#page=48).
* Voorbeelden: Hoogoven, staalproductie, montage, bakoven, inpakafdeling [48](#page=48).
* **Verkoopkostenplaatsen:** Kostenplaatsen die exclusief de verkoop van geproduceerde goederen verzorgen [49](#page=49).
* Voorbeelden: Commerciële binnendienst, transportafdeling, marketingafdeling [49](#page=49).
De uitbouw van een kostenplaatsenstructuur vergt grondig onderzoek naar de bedrijfsvoering. De keuze van kostenplaatsen en verdeelsleutels heeft een aanzienlijke invloed op de kostprijsberekening [50](#page=50).
### 3.5 Analytische boekhouding
De kostenverdeelstaat kan worden opgemaakt op basis van gebudgetteerde of werkelijke kosten. Rapportering van werkelijke kosten vereist nauwkeurige registratie per kostenplaats in een analytische boekhouding. Dit betekent dat voor elk verantwoordingsstuk duidelijk moet zijn op welke kostenplaats de kost wordt geboekt. Dit gaat verder dan de vereisten van het algemeen rekeningstelsel [50](#page=50).
Een goed uitgebouwde analytische boekhouding is essentieel voor een gedetailleerde kostenverdeelstaat, vandaar dat dit ook wel **analytische kostencalculatie** wordt genoemd. Indien de uitwerking gebeurt in bijvoorbeeld Excel na data-export, spreekt men van **extra-comptabele kostencalculatie**. Wanneer de berekening binnen het boekhoudpakket zelf plaatsvindt, is er sprake van **intra-comptabele kostencalculatie** [51](#page=51).
### 3.6 Besluit
De kostenplaatsenmethode breidt kostprijsberekening uit om inzicht te verschaffen in de verantwoordelijkheid voor kosten. Door homogene kostenmassa's per kostenplaats te bundelen en deze te verdelen naar andere kostenplaatsen, worden indirecte kosten gestructureerd toegewezen aan eindproducten [51](#page=51).
Het kiezen van een rationele verdeelsleutel (indien mogelijk) is cruciaal. Er bestaat geen specifieke regelgeving voor de keuze van verdeelsleutels; bedrijven kunnen hun eigen keuzes maken, wat kan leiden tot verschillen in integrale productiekostprijzen tussen identieke bedrijven [51](#page=51).
Het voordeel van de kostenplaatsenmethode is het inzicht in de oorsprong van kosten, wat het een effectief instrument maakt voor kostenopvolging en -beheersing. Dit kan de afdelingsverantwoordelijke motiveren om budgetten na te streven en op te volgen. De techniek kan zowel voor historische kostprijsberekening als voor standaardkostprijzen (met gebudgetteerde cijfers) worden gebruikt [51](#page=51).
### 3.7 Toepassingen
Toepassingen en oefeningen zijn te vinden op Toledo [51](#page=51).
---
# Break-even analyse
De break-even analyse onderzoekt de kritische hoeveelheid verkopen of omzet waarbij de kosten gelijk zijn aan de opbrengsten, wat resulteert in noch winst, noch verlies [53](#page=53).
### 4.1 Inleiding
Break-even analyse is een cruciaal instrument voor management accountants en controllers, met name bij de start van een nieuw bedrijf of een nieuwe activiteit. Het valt onder de Cost/Volume/Profit (CVP) analyse en is een integraal onderdeel van het globale planningsproces binnen een onderneming. De analyse helpt bij het bepalen van de minimale verkoopvolumes en omzet die nodig zijn om winstgevend te zijn of verlies te vermijden [53](#page=53).
### 4.2 Voorbeelden
Om de principes van break-even analyse te illustreren, worden de volgende voorbeelden gegeven:
* **Tennisraket voorbeeld:** Prince wil een nieuwe tennisraket op de markt brengen met totale vaste kosten van 360.000 euro, variabele kosten van 115 euro per raket en een verkoopprijs van 295 euro. De vraag is hoeveel stuks verkocht moeten worden om break-even te draaien [54](#page=54).
* **Industrieel voorbeeld:** Een industrieel heeft vaste kosten van 45.000 euro per jaar en de verkoopprijs ligt 25% hoger dan de variabele kosten. Er wordt gevraagd naar de benodigde omzet voor een break-even resultaat en het resultaat bij een omzet van 200.000 euro [54](#page=54).
### 4.3 Basisformule
Het break-even punt wordt bereikt wanneer de totale opbrengsten gelijk zijn aan de totale kosten:
Omzet - variabele kosten - vaste kosten = 0 [55](#page=55).
Dit kan ook uitgedrukt worden als:
$(Verkoopprijs/eenheid \times Q) - (Variabele kost/eenheid \times Q) - Vaste kosten = 0$ [55](#page=55).
Waarbij $Q$ het volume of de hoeveelheid producten (Quantity) vertegenwoordigt.
Om de break-even afzet (hoeveelheid, $Q$) te berekenen, wordt de volgende formule gebruikt:
$$Q_{BE} = \frac{Vaste kosten}{Verkoopprijs/eenheid - Variabele kost/eenheid}$$ [55](#page=55).
Het verschil tussen de verkoopprijs per eenheid en de variabele kosten per eenheid wordt de **contributiemarge per eenheid** of **brutomarge per eenheid** genoemd. De formule kan dus ook geschreven worden als [55](#page=55):
$$Q_{BE} = \frac{Vaste kosten}{Contributiemarge per eenheid}$$ [55](#page=55).
### 4.4 Break-even omzet
De break-even omzet kan op twee manieren worden berekend:
1. **Via de break-even afzet:** Vermenigvuldig de berekende break-even afzet met de verkoopprijs per eenheid.
$Break-even\ omzet = Break-even\ afzet \times Verkoopprijs/eenheid$ [55](#page=55).
2. **Via de contributiemarge ratio:** De contributiemarge ratio geeft aan welk percentage van de verkoopprijs overblijft om de vaste kosten te dekken en winst te genereren [56](#page=56).
$Contributiemarge\ ratio = \frac{Contributiemarge\ per\ eenheid}{Verkoopprijs\ per\ eenheid}$ [56](#page=56).
Vervolgens kan de break-even omzet worden berekend met:
$$Break-even\ omzet = \frac{Vaste kosten}{Contributiemarge\ ratio}$$ [56](#page=56).
**Voorbeeld contributiemarge ratio:**
Als de verkoopprijs 200 euro is en de variabele kosten 120 euro, dan is de contributiemarge 80 euro. De contributiemarge ratio is dan $80 / 200 = 0.40$ of 40%. Dit betekent dat 40% van elke euro omzet beschikbaar is om vaste kosten te dekken en winst te maken. Bij vaste kosten van 35.000 euro is de break-even omzet dan 35.000 euro / 0.40 = 87.500 euro [56](#page=56).
### 4.5 Grafische voorstelling
De break-even analyse kan grafisch worden weergegeven met de hoeveelheid op de horizontale as en de omzet en kosten op de verticale as. De totale kostenlijn bestaat uit een vast deel (vaste kosten) en een lineair stijgend deel (variabele kosten). Het snijpunt van de omzetlijn en de totale kostenlijn vertegenwoordigt het break-even punt. Boven dit punt wordt winst gemaakt, eronder verlies [57](#page=57).
### 4.6 Andere toepassingen van break-even analyse
#### 4.6.1 Veiligheidsmarge
De veiligheidsmarge geeft aan hoeveel van de huidige of gebudgetteerde omzet mag dalen voordat het bedrijf verlies gaat maken [57](#page=57).
$$Veiligheidsmarge = \frac{Omzet - Break-even\ omzet}{Omzet}$$ [57](#page=57).
Een hogere veiligheidsmarge betekent een betere bescherming tegen omzetdalingen [58](#page=58).
#### 4.6.2 Capaciteitsbenutting in het break-even punt
Dit meet hoeveel van de normale productiecapaciteit nodig is om het break-even punt te bereiken [58](#page=58).
$$Capaciteitsbenutting\ in\ BE\ punt = \frac{Break-even\ afzet}{Normale\ afzetcapaciteit} \times 100\%$$ [58](#page=58).
Een hoge capaciteitsbenutting in het break-even punt betekent dat er minder ruimte is voor winstgevendheid [58](#page=58).
#### 4.6.3 Winstobjectief (voor en na belastingen)
De formule kan worden aangepast om een gewenst winstniveau te behalen:
$$Q = \frac{Vaste kosten + Winstobjectief}{Contributiemarge\ per\ eenheid}$$ [59](#page=59).
Als rekening gehouden moet worden met vennootschapsbelastingen, dient het winstobjectief vóór belasting berekend te worden:
$Winst\ vóór\ belasting = \frac{Winst\ na\ belasting}{(1 - belastingvoet)}$ [59](#page=59).
#### 4.6.4 Sensitiviteitsanalyse
Dit omvat het onderzoeken van de impact van wijzigingen in verkoopprijzen, variabele kosten of vaste kosten op het break-even punt en het resultaat. Dit leidt tot optimistische en pessimistische scenario's [59](#page=59).
### 4.7 Impliciete veronderstellingen en beperkingen van de break-even analyse
* **Lineair verloop van kosten en opbrengsten:** De analyse gaat uit van een lineaire relatie tussen kosten/opbrengsten en productie-/verkoopvolumes, wat in de praktijk niet altijd het geval is (bv. volumekortingen, prijswijzigingen). Vaste kosten stijgen trapsgewijs, en variabele kosten kunnen dalen door schaalvoordelen [59](#page=59) [60](#page=60).
* **Scheidbaarheid van kosten:** Het is niet altijd eenvoudig om kosten strikt te scheiden in vast en variabel; semi-variabele en semi-vaste kosten komen voor [60](#page=60).
* **Geen onderscheid tussen productie en verkoop:** De analyse veronderstelt dat alles wat geproduceerd wordt, ook verkocht wordt binnen dezelfde periode, zonder voorraadwijzigingen [60](#page=60).
* **Alleen volume beïnvloedt kosten/opbrengsten:** Andere factoren zoals efficiëntie en technologie worden genegeerd [60](#page=60).
* **Constante productmix:** Dit wordt in de volgende sectie behandeld [60](#page=60).
### 4.8 BE-analyse bij een bepaalde productmix
Voor bedrijven met meerdere producten moet de contributiemarge per eenheid worden vervangen door de **gewogen gemiddelde contributie per eenheid**, gebaseerd op een verwachte productmix [60](#page=60).
**Voorbeeld:**
| Product | Verkoopprijs | Variabele kost per eenheid | Productmix (aantallen) | Contributie per eenheid |
| :---------------- | :----------- | :------------------------- | :--------------------- | :---------------------- |
| Product A | 20,00 | 12,00 | 40% | 8 |
| Product B | 30,00 | 15,00 | 60% | 15 |
* **Gewogen gemiddelde contributie:** $(8 \times 40\%) + (15 \times 60\%) = 3,2 + 9 = 12,2$ [60](#page=60).
* **Break-even afzet (totale hoeveelheid, $Q_{BE}$):** Stel vaste kosten zijn 40.000 euro.
$Q_{BE} = \frac{40.000\ euro}{12,2} \approx 3279$ eenheden [60](#page=60) [61](#page=61).
* **Break-even afzet per product:**
* Product A: $3279 \times 40\% \approx 1312$ eenheden [61](#page=61).
* Product B: $3279 \times 60\% \approx 1968$ eenheden [61](#page=61).
> **Tip:** De break-even analyse per productgroep, gebaseerd op de gewogen gemiddelde contributie, is een essentiële component voor het business project [61](#page=61).
### 4.9 Toepassingen
Verwijzing naar opdrachten en oefenbundel op Toledo [61](#page=61).
---
# Budgetteren
Budgetteren is een cruciaal proces binnen een onderneming dat dient als navigatiesysteem om lange-termijndoelstellingen te vertalen naar concrete, meetbare kortetermijndoelstellingen, doorgaans uitgedrukt in geld. Het proces omvat strategievorming, het opmaken van financiële budgetten (resultatenrekening, liquiditeitsbudget, balans), forecasting en het stellen van duidelijke doelstellingen.
## 5. Budgetteren
### 5.1 Inleiding
Budgetteren is een integraal onderdeel van het planningsproces in een onderneming. Het budget fungeert als een richtlijn en een hulpmiddel voor het management om de onderneming op koers te houden en afwijkingen tijdig te signaleren en bij te sturen. Het is de vertaling van lange-termijndoelstellingen naar concrete, meetbare doelstellingen voor de korte termijn, meestal een jaar, uitgedrukt in geld en volumes [62](#page=62) [64](#page=64) [73](#page=73).
### 5.2 Strategie
Strategie vormt de basis voor budgettering. De begrippen missie, visie en strategie zijn hierbij cruciaal [64](#page=64).
#### 5.2.1 Missie, visie en kernwaarden
* **Missie:** Beschrijft het "waarom" van de organisatie: de bestaansreden, identiteit en primaire functie [66](#page=66).
* **Visie:** Schetst het toekomstbeeld, de lange termijn ambities en het gemeenschappelijke beeld van een gewenste toekomstige situatie [66](#page=66).
* **Kernwaarden:** Definiëren waar de organisatie voor staat, wat haar verbindt en waar ze in gelooft [66](#page=66).
#### 5.2.2 Doelstellingen en kritische succesfactoren
Missie en visie leiden tot de formulering van doelstellingen, vaak gebaseerd op **kritische succesfactoren (KSF's)**, die essentieel zijn voor het succes van de organisatie [66](#page=66).
* **Kritische succesfactoren (KSF's):** Cruciale factoren die de organisatie uniek maken en doorslaggevend zijn voor succes [66](#page=66).
* **Kortetermijndoelstellingen:** Specifieke, meetbare resultaten die behaald moeten worden. Deze moeten SMART geformuleerd worden [66](#page=66).
#### 5.2.3 SMART principe
SMART staat voor:
* **Specifiek:** Duidelijk en nauwkeurig omschreven [68](#page=68).
* **Meetbaar:** Kwalitatief of kwantitatief te meten [68](#page=68).
* **Aanvaardbaar/Akkoord:** Gedeeld en geaccepteerd door de betrokkenen [68](#page=68).
* **Realistisch:** Haalbaar binnen de gestelde kaders [68](#page=68).
* **Tijdsgebonden/Traceerbaar:** Gedefinieerd binnen een specifieke tijdspanne [68](#page=68).
#### 5.2.4 Maatregelen en Key Performance Indicators (KPI's)
Doelstellingen worden vertaald in concrete **maatregelen** (hoe de doelen te bereiken) en **Key Performance Indicators (KPI's)** om de voortgang te meten. KPI's maken de strategische doelen meetbaar en definiëren streefcijfers [66](#page=66) [67](#page=67).
#### 5.2.5 Businessmodel Canvas (BMC)
Het Businessmodel Canvas is een handig hulpmiddel om de strategie te bepalen, waarbij alle strategische aspecten geïntegreerd kunnen worden. Het centrale thema is waard creatie voor de klant [70](#page=70).
#### 5.2.6 Omgevingsfactoren
Bij strategie- en budgetvorming moet rekening gehouden worden met diverse omgevingsfactoren:
* **Beheersbare en niet-beheersbare variabelen:** Externe factoren zoals economische groei, technologie, concurrentie, en interne factoren zoals personeel, R&D en prijsbeleid [70](#page=70) [71](#page=71).
* **SWOT-analyse:** Beoordeling van Sterktes, Zwaktes, Opportuniteiten en Bedreigingen [68](#page=68) [71](#page=71).
* **Bedrijfstype en organisatiestructuur:** De aard van de productie of dienstverlening en de efficiëntie van de organisatiestructuur zijn van invloed [72](#page=72).
* **Sociale en politieke omgeving:** Wetgeving, milieuvoorschriften en internationale economische en culturele aspecten spelen een rol [72](#page=72).
### 5.3 Budgetteren
Budgetteren is het concretiseren van lange-termijn doelstellingen in een kortetermijnplan, meestal een jaar, uitgedrukt in geld en volumes. Het is een actieplan met een bepaald tijdschema [73](#page=73).
#### 5.3.1 Deelbudgetten
Het budgetteringsproces bestaat uit verschillende deelbudgetten die samen het **masterbudget** vormen [73](#page=73) [76](#page=76).
* **Verkoopbudget (a):** Prognose van de omzet, inclusief kwantiteit, prijs, tijdschema en afzetgebied. Dit is vaak het primaire budget waar alle andere van afgeleid worden [74](#page=74) [75](#page=75) [77](#page=77).
* **Factoren die het verkoopbudget beïnvloeden:** Verkoopbeleid, break-even analyse, contributiemarge, historische omzetgegevens, productie- of leveringscapaciteit, verkooporganisatie en interne bedrijfsinformatie [78](#page=78) [79](#page=79) [80](#page=80).
* **Externe factoren:** Marktkennis, concurrentievermogen, reclame, wetgeving en financiële ingrepen [80](#page=80).
* **Doelstellingen van het verkoopbudget:** Marktuitbreiding, kwaliteitsverbetering, distributieoptimalisatie, concurrentieel prijs- en kwaliteitsbeleid, innovatie [81](#page=81).
* **KPI's voor verkoop:** Omzet per vertegenwoordiger/regio/product/klant, aantal bezoeken, aantal offertes/bestellingen (succesratio) [81](#page=81) [82](#page=82).
* **Productie- of aankoopbudget (b):** Bepaalt het aantal te produceren of aan te kopen stuks op basis van de omzet en voorraadniveau. Dit leidt tot het productiekostenbudget of aankoopkostenbudget, inclusief directe en indirecte kosten [75](#page=75).
* **Productiebudget en voorraadbudget gereed product:** De wisselwerking tussen verkoop, voorraad en productie is cruciaal. De voorraadpolitiek bepaalt de hoeveelheid te produceren stuks [83](#page=83).
* Berekening: Productievolume = Gebudgetteerde verkopen + Gewenste eindvoorraad - Beginvoorraad [84](#page=84).
* **Variaties in productie- en voorraadbeleid:** Stabiele productie met fluctuerende voorraad, stabiele voorraad met schommelende productie, of schommelende voorraad en productie, afhankelijk van factoren als seizoensgebondenheid, bederfelijkheid, opslagcapaciteit, etc. [87](#page=87) [88](#page=88).
* **Productiekostenbudget en andere deelbudgetten (f. - in de praktijk ook eerder in de cyclus):** Omvat kosten gerelateerd aan de gebudgetteerde productie [88](#page=88).
* **Grondstoffenkostenbudget:** Gekoppeld aan voorraad- en aankoopbudgetten voor grondstoffen [88](#page=88) [89](#page=89).
* **Directe arbeidskostenbudget:** Opgesteld per verantwoordelijk centrum, periode en product. Methoden omvatten tijdnormen, standaardkostprijzen, schattingen en statistische methodes [89](#page=89).
* **Indirecte productiekostenbudget:** Omvat indirect materiaal, personeelskosten en diverse bedrijfskosten. Toewijzing via verdeelsleutels (traditioneel of Activity Based Costing) [89](#page=89) [90](#page=90).
* **Budget van beheers- en administratiekosten:** Salarissen, reis- en verblijfskosten, kantoorkosten van management en ondersteunende diensten [90](#page=90).
* **Kosten van kwaliteit:** Preventiekosten, inspectiekosten, interne en externe kosten van gebreken [91](#page=91).
* **Algemene kostenbudget (c):** Kosten van ondersteunende diensten die niet direct aan productie of aankoop gekoppeld zijn [75](#page=75).
* **Investeringsbudget (d):** Begroot investeringen in vaste activa die nodig zijn om verkopen mogelijk te maken [75](#page=75) [83](#page=83).
* **Gebudgetteerde resultatenrekening (e):** Een eerste schatting van de winst of verlies voor de komende periode, gevormd door de samenvoeging van alle deelbudgetten [75](#page=75).
* **Liquiditeitsbudget (f):** Overzicht van alle verwachte ontvangsten en uitgaven om kasoverschotten of -tekorten te identificeren [76](#page=76).
* **Kasplanning:** Gedetailleerd overzicht van alle uitgaven en verwachte ontvangsten om kaspositie te voorspellen [92](#page=92) [93](#page=93).
* **Onderscheid kosten/uitgaven en opbrengsten/ontvangsten:** Resultatenrekening focust op opbrengsten en kosten, terwijl het liquiditeitsbudget kijkt naar ontvangsten en uitgaven [93](#page=93).
* **Planning van ontvangsten:** Voornamelijk betalingen van klanten, rekening houdend met betalingsgedrag en kredietverlening. Ook niet-operationele inkomsten zoals rente en dividend [94](#page=94).
* **Planning van uitgaven:** Schatting van operationele uitgaven (grondstoffen, lonen, marketing) en niet-operationele uitgaven (leningen, dividenden) [94](#page=94) [95](#page=95).
* **Evenwicht tussen ontvangsten en uitgaven:** Streeft naar een gelijkmatige spreiding, optimaliseren van aankoopbeleid, debiteurenpolitiek en voorraadbeheer [96](#page=96).
* **Gebudgetteerde balans (g):** Projectie van de verwachte balans aan het einde van de budgetperiode, geeft inzicht in financiering en solvabiliteit [76](#page=76).
### 5.4 Het masterbudget
Het masterbudget is het sluitstuk van de budgetcyclus en bestaat uit de gebudgetteerde resultatenrekening, de gebudgetteerde liquiditeitspositie (kasplanning) en de gebudgetteerde balans. Het geeft de verwachte financiële positie van de onderneming weer bij uitvoering van alle plannen en wordt gebruikt voor het berekenen van financiële ratio's [76](#page=76) [97](#page=97).
### 5.5 Budget en (rolling) forecast
#### 5.5.1 Verschil tussen budget en forecast
* **Budget:** Een statisch plan, vertaling van strategische doelstellingen, geeft ambities weer ('waar willen we naartoe?'). Wordt meestal jaarlijks goedgekeurd [98](#page=98).
* **Forecast:** Een dynamisch plan, geeft antwoord op 'waar gaan we effectief heen?' op basis van actuele informatie en voortschrijdend inzicht. Periodiek opgesteld om beleid aan te passen aan veranderende omstandigheden. Een **rolling forecast** kijkt verder de toekomst in (typisch 1 tot 1,5 jaar) [100](#page=100).
#### 5.5.2 Traditioneel vs. Zero-based budget
* **Traditioneel budget:** Vertrekt van historische cijfers, bijgesteld op basis van strategie. Voordelen: minst complex, minste tijd. Nadelen: kan onnodige kosten bevatten, managers kunnen budget "opsouperen", minder relevant in snel veranderende omgevingen [98](#page=98).
* **Zero-based budget:** Start vanaf een leeg blad, waarbij alle kosten en opbrengsten worden opgelijst. Voordelen: grondige reflectie op businessmodel, coherent budget, blootleggen van onnodige kosten, relevant voor startups en snel veranderende omgevingen. Vereist meer managementbetrokkenheid en is complexer [99](#page=99).
#### 5.5.3 Rolling forecast aanpak
* **Businessmodel analyseren:** Hoe vertaalt dit zich in financiële prestaties? [100](#page=100).
* **Inzicht uit historische gegevens:** Analyse van budget-actual verschillen om afwijkingen te verklaren [100](#page=100).
* **Financieel model:** Opstellen van een model gebaseerd op operationele parameters (bv. Omzet = aantal klanten * gemiddelde omzet per klant) .
* **Vergelijking met actuele cijfers:** Controleren van de evolutie en realisme .
* **Afsluitkalender:** Gebruik van een kalender om taken, deadlines en verantwoordelijkheden te beheren .
#### 5.5.4 Cashflow forecast voorbeeld
Een cashflow forecast illustreert hoe een forecast kan helpen bij het anticiperen op liquiditeitstekorten door rekening te houden met nieuwe informatie en aanpassingen in de planning, zoals het berekenen van de "runway" .
### 5.6 Doelstellingen van budget en forecast
* **Planning van activiteiten bevorderen:** Managers verplichten tot vooruit plannen en anticiperen op veranderingen .
* **Coördineren van activiteiten:** Afstemmen van de belangen van verschillende afdelingen om "silo denken" te voorkomen .
* **Informeren van managers:** Communiceren van verwachtingen van topmanagement naar lagere niveaus .
* **Beheersen van activiteiten:** Vergelijken van werkelijke resultaten met budgetten om afwijkingen te identificeren, oorzaken te onderzoeken en corrigerende maatregelen te nemen .
* **Motiveren van managers:** Door participatie in budgetopstelling (bottom-up budgetteren) kan een budget motiverend werken .
* **Evalueren van prestaties:** Managers worden beoordeeld op het behalen van budgetten, wat kan leiden tot "budget slack" (een ruim uitgevallen budget) .
### 5.7 Besluit
Een onderneming bepaalt haar lange-termijn strategie via missie, visie en doelstellingen (SMART). Omgevingsfactoren zijn hierbij cruciaal. De lange-termijn doelstellingen worden geconcretiseerd in een budget (kortetermijnplan), met als einddoel het masterbudget. Naast statische jaarbudgetten wordt een (rolling) forecast steeds belangrijker in een veranderende wereld. Het budgetteringsproces omvat de opmaak van de gebudgetteerde resultatenrekening, het liquiditeitsbudget en de gebudgetteerde balans .
**Stappen voor het opmaken van een budget:**
1. Beginbalans (= eindbalans vorig jaar) .
2. Gebudgetteerde resultatenrekening vóór en na belastingen:
* Geschatte verkopen .
* Nodige investeringen .
* Voorziene kosten .
3. Liquiditeitenbudget: Beginsaldo liquide middelen + ontvangsten – uitgaven .
4. Balansprognose: Voor elke vermogenspost: Beginsaldo + aangroei – afname, rekening houdend met leningen .
---
# Analytische boekhouding, management rapportering en controlling
Dit hoofdstuk behandelt de fundamenten van analytische boekhouding, het belang van gestructureerde managementrapportering met dashboards, en de rol van controlling, met specifieke aandacht voor financiële concepten zoals werkkapitaal en EBITDA .
### 6.1 Analytische boekhouding
Analytische boekhouding omvat het classificeren, declareren en analyseren van uitgaven en inkomsten, afgestemd op de specifieke behoeften van een onderneming. Deze discipline kan zowel intern (intracomptabel) als extern (extracomptabel) worden toegepast .
#### 6.1.1 Kostenplaatsen en kostendragers
De kern van analytische boekhouding is het gedetailleerd uitsplitsen van kosten en opbrengsten per kostenplaats of kostendrager, zoals een project, afdeling, product of klant. Binnen sommige softwarepakketten worden deze aangeduid als 'analytische assen'. Analytische assen kunnen onder andere betrekking hebben op producten, diensten, afdelingen, winkels, geografische zones of business units. Voor elke as worden analytische codes aangemaakt die specifieke waarden koppelen, bijvoorbeeld 'winkel Brussel' voor de analytische as 'winkel'. Deze methode voegt extra informatie toe over de oorsprong van kosten en opbrengsten aan boekingen .
#### 6.1.2 Belang van analytische boekhouding
Een correct gedefinieerde analytische structuur, met duidelijke codes en omschrijvingen, is cruciaal om vaagheden en discussies bij de interpretatie van cijfers te vermijden. Hoewel analytische boekhouding optioneel is, biedt de verfijning en het inzicht dat het genereert aanzienlijke voordelen voor het opvolgen van activiteiten en de rendabiliteit van een bedrijf. Het vormt een krachtige basis voor strategische en beheersbeslissingen, en is fundamenteel voor een goed ontwikkelde managementrapportering .
### 6.2 Management rapportering
Managementrapportering is een waarde toevoegend, continu verbeteringsproces dat het plannen, ontwerpen, meten en beheren van financiële en niet-financiële informatiesystemen omvat om managementacties te sturen, gedrag te motiveren en te ondersteunen, en culturele waarden te creëren die nodig zijn om organisatiedoelstellingen te bereiken .
#### 6.2.1 Kenmerken van effectieve managementrapportering
Effectieve managementrapportering verzamelt en presenteert de juiste data, zowel financieel als niet-financieel, op een eenvoudige en begrijpelijke manier, idealiter op enkele A4-pagina's. Het stelt het management in staat om weloverwogen beslissingen te nemen ter realisatie van bedrijfsdoelen .
Een typische managementrapportering kan omvatten:
* De resultatenrekening, inclusief vergelijkingen met voorgaande periodes en budgetten/forecasts .
* Een overzicht van belangrijke financiële ratio's zoals dagen klantenkrediet, dagen leverancierskrediet, dagen voorraad, EBIT en EBITDA .
* Een analytische resultatenrekening die brutomarges en contributies per afdeling of business unit weergeeft .
* Key Performance Indicators (KPI's) die procesefficiëntie en -resultaten meten, inclusief niet-financiële meetpunten, vergeleken met SMART-doelstellingen .
* Gedetailleerde rendementsopvolging van specifieke elementen zoals machines, projecten, klanten of productgroepen .
Er bestaat geen universele 'ideale' rapportering; elke onderneming stemt haar rapportering af op haar specifieke levensfase en doelstellingen. Managementinformatie is een continu evoluerend evenwicht tussen de informatienoden van het bestuur en de beschikbaarheid van prestatiegegevens .
#### 6.2.2 Management rapportering, IT en dashboards
Alle elementen van interne managementrapportering kunnen effectief worden gepresenteerd in een overzichtelijk dashboard, waarbij tools zoals Microsoft Power BI (Business Intelligence) ondersteuning kunnen bieden. Het automatiseren van deze rapporten, gevoed met actuele data uit diverse IT-systemen, vormt een belangrijke uitdaging. Zo kunnen bijvoorbeeld HR-data (loonkosten) gekoppeld worden aan operationele data (gepresteerde uren per product) om kostprijzen per product te bepalen, en omzetcijfers uit CRM-modules te integreren voor winstgevendheidsanalyses per product of klant .
Een **datawarehouse** structureert data uit verschillende bronnen, waardoor ad-hoc analyses mogelijk worden en dieper kan worden ingezoomd op problemen .
> **Tip:** Veel bedrijven combineren Excel- en ERP-informatie om tot een coherente databank te komen voor managementrapportages .
#### 6.2.3 Aandachtspunten bij de opbouw van een dashboard
Bij het opstellen van een effectief dashboard zijn de volgende punten essentieel :
* **Behoeften:** Duidelijke kennis van bedrijfsdoelstellingen, doelgroep van de rapportering, benodigde gegevensbronnen, frequentie van rapportering en de beschikbare dragers (PC, tablet, smartphone) .
* **Duidelijke doelstellingen:** Het OKR (Objectives en Key Results) model, gebruikt door bedrijven als Google, kan helpen bij het definiëren van kwalitatieve doelstellingen en concrete key results. Door deze SMART te definiëren, kunnen ze worden omgezet in op te volgen sleutelindicatoren en KPI's .
##### 6.2.3.1 KPI's en prestatievergelijking
De interpretatie van KPI's wordt versterkt door prestaties en volumes te vergelijken met doelstellingen, budgetten en forecasts. Voor elke KPI is het nuttig om de volgende elementen op te volgen :
* De huidige waarde (EoM of YtD) .
* De doelstelling .
* De waarde behaald in de voorbije periode .
* De voorspelde waarde (budget of forecast) .
##### 6.2.3.2 Analyse en verwerking van gegevens
De beschikbaarheid en juistheid van ruwe informatie is cruciaal. Verschillende gegevenscycli, exportmogelijkheden en potentiële tegenstrijdigheden tussen databronnen (bv. CRM vs. boekhoudsysteem) kunnen de kwaliteit van de informatie beïnvloeden. Het in kaart brengen en controleren van de gegevens is essentieel om beslissingen te baseren op accurate cijfers .
### 6.3 Het begrip controlling (beheren) en de controller
Controlling draait niet om pure controle, maar om het strategisch inzetten van cost & management accounting instrumenten om het bedrijf beter te beheren en te sturen richting vooraf bepaalde doelen. De specifieke behoeften aan informatie variëren sterk per bedrijfsgrootte en sector .
#### 6.3.1 Functie en taken van een controller
Een controller analyseert opbrengsten en kosten, identificeert cost drivers (factoren die kosten beïnvloeden) en bepaalt de 'drivers of value creation' voor stakeholders. Ze participeren in beleidsbeslissingen en werken vaak in multifunctionele teams .
Een typische functieomschrijving voor een Finance/Business controller in een KMO omvat :
* Gedegen analyse van financiële, commerciële, administratieve, logistieke en operationele KPI's, verwerkt in managementrapportering .
* Medeverantwoordelijkheid voor boekhoudkundige taken zoals opmaak van de balans en btw-aangiftes .
* Proactieve analyse en inventarisatie van kostenstromen en opmaak van forecasts .
* Bijdragen aan een bewuste prijszettingspolitiek, accurate investerings- en kostprijsberekeningen, en verfijning van margebepaling en budgettering .
* Detecteren van bottlenecks in operationele processen .
* Nauwe samenwerking met het managementteam en rapportage aan de CEO .
Door automatisering evolueert de rol van boekhouder steeds meer richting analyse en adviesverlening, wat een goed begrip van cost & management accounting essentieel maakt .
#### 6.3.2 Management rapportering en taken in een business project
In een business project ligt de eindverantwoordelijkheid voor managementrapportering en financiële sturing bij de financieel directeur en de controller .
Belangrijke aspecten zijn:
* Opbouw van een niet-boekhoudkundige voorstellingswijze van de resultatenrekening, die als basis dient voor het businessplan, de communicatie met aandeelhouders en de toekomstvisie van het project. Deze interne resultatenrekening moet de operationele realiteit zo goed mogelijk weergeven .
* Het definiëren van interessante omzet- en kostencategorieën, het aanmaken van geschikte boekhoudkundige rekeningen en artikelen, en het ontwerpen van een flexibel Excel-model dat ook liquiditeitsbudgetten en gebudgetteerde balansen automatisch aanpast bij scenario-wijzigingen .
* Uitvoeren van variantieanalyses, verklaringen en heldere communicatie hierover .
* Hulp bij het bepalen en bewaken van missie, visie en strategie, inclusief het opzetten van financiële en niet-financiële KPI's .
* Kostprijs- en prijszettingsberekeningen .
* Opmaak, implementatie en opvolging van procedures (verkoop, aankoop, voorraad) .
* Opmaak van managementinformatie zoals verkopen per teamlid, winstgevendheid per productgroep, omzet per regio, en opvolging van KPI's .
* Ontwerpen en beheren van systemen, documenten en procedures om het business project effectief te besturen ('to control') .
##### Voorbeeld van een management resultatenrekening:
| Post | Jaar 1 | % van Omzet |
| :------------------------------------------------------------------------------------------------------ | :--------------- | :---------- |
| **Omzet (Sales)** | 3.190,08 dollars | 100% |
| Spray bottles | 1.528,93 dollars | 48% |
| Dropper bottles | 1.002,07 dollars | 31% |
| Car Freshener | 390,50 dollars | 12% |
| Scented stone | 144,63 dollars | 5% |
| Other | 123,97 dollars | 4% |
| **Variabele kosten** | 1.539,78 dollars | 48% |
| Purchase of oils, alcohol & distilled water | 500,07 dollars | 16% |
| Purchase of bottles, car air freshener, stone & drinks | 543,35 dollars | 17% |
| Packaging: sachets, printing & felts | 496,35 dollars | 16% |
| **Brutomarge (Gross margin)** | **1.650,31 dollars** | **52%** |
| **Vaste Kosten** | **429,95 dollars** | **13%** |
| Registration fee | 100,00 dollars | 3% |
| Stand costs: stand fee, decoration material & demonstration costs | 302,95 dollars | 9% |
| Templates stickers, air fresheners & leaflets | 27,00 dollars | 1% |
| **Net contribution** | **1.220,36 dollars** | |
| **Overhead kosten** | **171,00 dollars** | **5%** |
| Administration costs: administration & printing (logo + bundling) | 90,00 dollars | 3% |
| Reception costs | 81,00 dollars | 3% |
| **Operationeel Resultaat (Operating Result)** | **1.049,36 dollars** | **33%** |
| **Financieel & ander resultaat** | **16,85 dollars** | **1%** |
| Interest on loan (3,5%) | 16,85 dollars | |
| **Resultaat vóór belastingen (Result before taxes)** | **1.032,51 dollars** | **32%** |
| Corporation tax (25%) | 258,13 dollars | |
| **Resultaat ná belastingen (Result after taxation)** | **774,38 dollars** | **24%** |
| **Vaste & Overhead kosten (totaal)** | **617,80 dollars** | |
| **% Bruto Marge / Omzet** | **52%** | |
| **Break-even omzet** | **1.049,36 dollars** | |
| Afschrijvingen & Amortisatie | - | 0% |
| **Operationele Cash Flow (EBITDA)** | **1.049,36 dollars** | **33%** |
#### 6.3.3 Resultatenrekening en break-even omzet
Bij de interpretatie van resultaten is het cruciaal om cijfers procentueel te bekijken. De brutomarge wordt berekend door de variabele kosten van de omzet af te trekken. De break-even omzet wordt berekend met de formule: vaste kosten / contributiemargeratio. Het opvolgen van de contributiemarge is essentieel, aangezien omzet en variabele kosten op korte termijn gemakkelijker te beïnvloeden zijn dan vaste kosten. Druk op de marge kan worden gecompenseerd door omzetverhoging of kostenreductie .
> **Tip:** Als de contributiemarge in absolute cijfers daalt, komt het totaalresultaat onder druk te staan. Langdurige dalingen kunnen leiden tot noodzaak tot kostenvermindering, bijvoorbeeld door verkoop van vaste activa .
### 6.4 Enkele belangrijke begrippen voor de managementrapportering
#### 6.4.1 Werkkapitaal (working capital of nettobedrijfskapitaal)
Werkkapitaal is essentieel voor de liquiditeit van een onderneming; een gebrek aan liquide middelen is een veelvoorkomende oorzaak van faillissement. Het vertegenwoordigt het geld dat nodig is om de exploitatiecyclus te financieren .
**Berekening van het nettobedrijfskapitaal:**
* Nettobedrijfskapitaal = (Beperkte) Vlottende activa - Vreemd vermogen op korte termijn (VVKT) .
* Nettobedrijfskapitaal = Permanent vermogen (EV + VVLT) - (uitgebreide) Vaste activa (VA) .
Het principe 'financier lang met lang en kort met kort' is hierbij leidend .
#### 6.4.2 Exploitatiecyclus en Cash Conversion Cycle (CCC)
De exploitatiecyclus beschrijft de omzetting van geld naar vlottende activa en weer terug naar geld .
1. Op basis van leverancierskrediet (DPO) worden voorraden (DIO) aangekocht .
2. Deze voorraden worden verwerkt en verkocht met betalingsuitstel (DSO) .
3. Betalingen van debiteuren leveren liquide middelen op om leveranciers te betalen .
4. De cyclus kan herbeginnen .
De **Cash Conversion Cycle (CCC)** meet de tijd die nodig is om uitgegeven geld opnieuw in geld om te zetten .
CCC = Dagen verkoop- en productie cyclus (DIO) + Dagen klantenkrediet (DSO) - Dagen leverancierskrediet (DPO) .
* **Dagen klantenkrediet (Days Sales Outstanding, DSO):** Gemiddelde dagen tot betaling door klanten .
* **Dagen voorraad (Days Inventory Outstanding, DIO):** Gemiddelde dagen dat voorraad wordt aangehouden .
* **Dagen leverancierskrediet (Days Purchase Outstanding, DPO):** Gemiddelde dagen uitstel van betaling aan leveranciers .
Een voorbeeld: DSO=70 dagen, DIO=90 dagen, DPO=50 dagen. De te financieren periode is 70 + 90 - 50 = 110 dagen .
> **Tip:** Acties om de CCC te doen dalen omvatten het verkorten van de doorlooptijd van voorraden (DIO), het sneller innen van klantvorderingen (DSO) en het onderhandelen over langere betalingstermijnen met leveranciers (DPO) .
#### 6.4.3 EBITDA, brutobedrijfsresultaat of operationele cashflow
EBITDA staat voor **Earnings Before Interest, Taxes, Depreciation, and Amortisation**. Het vertegenwoordigt het resultaat uit normale bedrijfsvoering, exclusief niet-recurrente elementen. Het geeft de potentiële hoeveelheid financiële middelen aan die uit de normale exploitatie zijn ontstaan, en is een maatstaf voor interne financiering .
**Berekening EBITDA:**
Nettoresultaat na belastingen
+ Belastingen
+ Intresten
= EBIT
+ Niet-recurrente opbrengsten of kosten
+ Afschrijvingen, waardeverminderingen en voorzieningen
= EBITDA .
Alternatief kan men starten met het bedrijfsresultaat vóór interestlasten en taxen (EBIT) en dit verhogen met niet-kaskosten .
> **Belangrijk:** EBITDA geeft geen uitsluitsel over de totale liquiditeitsstroom. Een positieve EBITDA garandeert niet dat een bedrijf niet failliet kan gaan als er liquiditeitsproblemen zijn door bijvoorbeeld slechte inning van klantvorderingen. Een degelijke kasplanning is essentieel .
#### 6.4.4 Cashflow
Cashflow wordt gedefinieerd als de som van de winst/verlies van het boekjaar na belastingen en de niet-kaskosten. Net als EBITDA, geeft cashflow geen directe informatie over de liquiditeitspositie. Een kasplanning met inschatting van ontvangsten en uitgaven is nodig om de liquiditeit te volgen .
#### 6.4.5 Free cashflow
Free cashflow (FCF) geeft aan hoeveel cash een bedrijf genereert nadat het heeft geïnvesteerd in uitbreiding van normale activiteiten en/of financieringskosten heeft gedekt. Deze extra cash kan worden gebruikt voor overnames, dividenden, schuldaflossing of inkoop van eigen aandelen .
**Opbouw van de Free Cash Flow:**
* Operationele cashflow (kasstroom uit bedrijfsactiviteiten) (bedrijfswinst + niet-kaskosten – verandering in werkkapitaal) .
* (verandering in werkkapitaal = voorraad + vorderingen - leveranciers) .
* Cashflow van investeringsactiviteiten (o.a. investeringen/desinvesteringen) .
* Cashflow van financieringsactiviteiten (o.a. opname/aflossing van leningen) .
De free cashflow is een essentieel onderdeel bij de waardering van ondernemingen .
### 6.5 EU Corporate Sustainability Reporting Directive (EU-CSRD)
De regelgeving van de EU Corporate Sustainability Reporting Directive (EU-CSRD) wint aan belang in jaarverslagen van ondernemingen .
### 6.6 Toepassingen
Toepassingen van de behandelde materie zijn te vinden in opdrachten, oefenbundels en het business project .
---
# Kostprijsberekening en resultaatbepaling bij massaproductie (process costing)
Dit hoofdstuk behandelt de kostprijsberekening bij massaproductie, inclusief voorraadwaardering, de berekening van fabricage- en verkoopkostprijzen, en het bepalen van het analytisch resultaat .
### 7.1 Inleiding
Kostprijsberekening is essentieel voor het bepalen van marges, prijszetting en het sturen van een bedrijf. Dit hoofdstuk focust op de specifieke methoden voor massaproductie, ook wel 'process costing' genoemd .
### 7.2 Kenmerken van massaproductie (‘process costing’)
Massaproductie kenmerkt zich door de productie van grote hoeveelheden van hetzelfde type standaardproduct of -dienst. Het productieproces verloopt vaak continu en geïntegreerd. Dit leidt tot voorraadvorming, aangezien de productie vaak de verkoop voorafgaat. In tegenstelling tot orderverwerking, waarbij de kostprijs per order wordt berekend, wordt bij massaproductie de kostprijs per product berekend .
Voorbeelden van massaproductie zijn industriële bakkerijen, autoassemblagebedrijven, farmaceutische bedrijven, papierproducenten en voedingsproducenten .
> **Tip:** Het principe van 'process costing' berust op het berekenen van een gemiddelde kostprijs over een bepaalde periode, door de totale kosten te delen door het aantal geproduceerde eenheden .
### 7.3 Kostprijsberekening bij massaproductie
Bij massaproductie is het noodzakelijk om de geregistreerde kosten over de periode te verhogen met de waarde van de beginvoorraad goederen in bewerking en te verminderen met de waarde van de eindvoorraad goederen in bewerking. Dit zorgt ervoor dat enkel de voorraadwijziging van goederen in bewerking wordt meegenomen in de kostprijsberekening .
### 7.4 Voorraadwijzigingen en het bepalen van de kost
#### 7.4.1 Voorraadwaardering
Om de jaarrekening af te sluiten, moeten voorraden worden gewaardeerd. Dit vereist een kostprijsberekening van de geleverde goederen of geproduceerde producten, die niet direct af te leiden is uit de wettelijke boekhouding. Een analytische uitbreiding van het rekeningstelsel is nodig om kosten toe te wijzen aan kostenplaatsen (bv. product A, product B) .
In een handelsonderneming kunnen eindvoorraden worden gewaardeerd aan de hand van aankoopprijzen op facturen. Bij gelijksoortige goederen moet een verstrekkingsmethode worden gekozen (bv. LIFO, FIFO, gewogen gemiddelde). Bij niet-gelijksoortige goederen kan de geïndividualiseerde waarde worden gebruikt .
In een productieonderneming is de 'fabricagekostprijs' essentieel, aangezien er geen marktprijs is. Deze fabricagekostprijs kan niet direct uit de algemene boekhouding worden afgeleid en vereist een 'analytische uiteenrafeling' van kostensoorten. Volgens de Belgische boekhoudwetgeving moet de voorraadwaardering gebeuren tegen een integrale productiekostprijs (full cost) of een directe productiekostprijs (direct cost), waarbij alle productiegerelateerde kosten worden meegerekend .
**Belangrijk:** Bij de berekening van een productiekostprijs mogen nooit verkoopkosten worden meegerekend .
#### 7.4.2 Basisprincipes voor voorraadwijziging
Het principe is dat enkel wat verbruikt werd binnen een bepaalde periode als kost te beschouwen is .
De formule voor verbruik (kost) is:
$$ \text{VERBRUIK (kost)} = \text{Beginvoorraad (BV)} + \text{AANKOPEN} - \text{Eindvoorraad (EV)} $$
Dit kan ook worden geschreven als:
$$ \text{VERBRUIK (kost)} = \text{AANKOPEN} \pm \text{Voorraadwijziging} $$
waarbij een toename van de voorraad de kosten verlaagt en een afname van de voorraad de kosten verhoogt .
#### 7.4.3 Boekhoudkundige verwerking van voorraadwijzigingen
##### Periodiek voorraadsysteem
Dit systeem werkt meestal één keer per jaar, waarbij eindejaarverrichtingen ervoor zorgen dat enkel verbruikte goederen ten laste van het boekjaar worden genomen .
* **Grondstoffen en hulpstoffen:** Aankopen worden gecorrigeerd met voorraadwijzigingen. Een voorraadtoename leidt tot een credit op rekening 609 en vermindert de kosten. Een voorraadafname leidt tot een debet op rekening 609 en verhoogt de kosten .
* **Handelsgoederen:** Dezelfde regels gelden, met gebruik van balansrekening 34 en resultatenrekening 6094 .
* **Goederen in bewerking en gereed product:** Correctieboekingen gebeuren via een 7-rekening. Een voorraadtoename wordt gecrediteerd op rekening 71, wat de opbrengsten verhoogt en het nettoresultaat neutraal beïnvloedt. Een voorraadafname wordt gedebiteerd op rekening 71, wat de opbrengsten vermindert .
##### Permanent voorraadsysteem
Dit systeem, vaak gebruikt in grote ondernemingen, zorgt dat op elk moment een exacte voorraadwaarde bekend is. Kosten worden pas geboekt op het moment dat de omzet wordt gerealiseerd. Bij aankoop wordt de voorraadrekening op de balans verhoogd. De verkoop van goederen leidt tot twee journalen: één voor de verkoop en klantenvordering, en één om de voorraad te verminderen en de kostprijs van de verkopen (COGS) te verhogen .
> **Voorbeeld:**
> Bij een verkoop onder het permanente voorraadsysteem:
> 1e journaalpost:
> `4…. Klantenvorderingen @ 7…. Verkopen`
> 2e journaalpost:
> `6…. Kostprijs van de verkopen (COGS) @ 3…. Voorraad` .
### 7.5 Kostprijs van de geproduceerde goederen (Full cost)
De integrale fabricagekostprijs wordt berekend voor een bepaalde kostprijsperiode en wordt gebruikt voor de waardering van de eindvoorraad. Deze kan worden bepaald via een kostenverdeelstaat of een ERP-pakket .
De integrale fabricagekostprijs omvat:
* Directe grondstoffen .
* Directe hulpstoffen .
* Directe lonen .
* Indirecte productiekosten (bedrijfs- of fabricagekosten) .
* Deel beheerskosten .
Beheers- of administratiekosten hebben betrekking op zowel productie als verkoop en worden verdeeld via een verdeelsleutel. Bij de productie van meerdere soorten eindproducten worden indirecte fabricagekosten eveneens via een verdeelsleutel toegerekend .
### 7.6 Kostprijs van de verkochte goederen
Om tot een resultaatbepaling te komen, zijn twee stappen nodig na het berekenen van de fabricagekostprijs van de geproduceerde goederen :
1. Bereken de fabricagekostprijs van de verkochte goederen (COGS of 'cost of goods sold') .
2. Tel de verkoopkosten bij deze fabricagekostprijs op om de verkoopkostprijs te verkrijgen .
De fabricagekostprijs van de verkopen is niet altijd gelijk aan de totale fabricagekostprijs van de productie in een periode, zeker bij voorraadvorming. De formule is :
$$ \text{fabricagekostprijs van de verkopen} = \text{waarde beginvoorraad Gereed Product (GP)} + \text{totale fabricagekostprijs productie} - \text{waarde eindvoorraad GP} $$ .
### 7.7 Bepaling van het ‘analytisch’ resultaat
Het analytisch resultaat wordt berekend als het verschil tussen de omzet (verkopen tegen verkoopprijs) en de totale verkoopkostprijs van de verkochte producten .
**Voorbeeld:**
Gegeven:
* Beginvoorraad: 20.000 eenheden à 10,00 EUR per eenheid = 200.000,00 EUR .
* Productie: 45.000 eenheden, totale productiekosten = 510.000,00 EUR, fabricagekostprijs/eenheid = 11,3333 EUR .
* Verkopen: 35.000 eenheden aan 15,00 EUR per eenheid = 525.000,00 EUR .
* Verkoopkosten: 15.000,00 EUR .
* Verstrekkingsmethode: FIFO .
1. **Fabricagekostprijs van de verkopen (FIFO):**
* Beginvoorraad: 20.000 eenheden à 10,00 EUR = 200.000,00 EUR .
* Productie: 15.000 eenheden à 11,3333 EUR = 169.999,50 EUR .
* Totale fabricagekostprijs van de verkopen: 35.000 eenheden = 369.999,50 EUR .
2. **Analytisch resultaat:**
* Omzet: 525.000,00 EUR .
* Fabricagekostprijs van de verkopen: - 369.999,50 EUR .
* Brutomarge: 155.000,50 EUR .
* Verkoopkosten: - 15.000,00 EUR .
* **Analytisch resultaat:** 140.000,50 EUR .
3. **Waarde van de eindvoorraad:**
* Niet verkochte eenheden: 45.000 (geproduceerd) - 15.000 (verkocht uit productie) = 30.000 eenheden .
* Waarde eindvoorraad: 30.000 eenheden à 11,3333 EUR = 340.000,50 EUR .
### 7.8 Verkoopkostprijs van de verkopen
De verkoopkostprijs per eenheid wordt verkregen door de verkoopkosten per eenheid op te tellen bij de fabricagekostprijs per eenheid .
$$ \text{Verkoopkostprijs / eenheid} = \text{Fabricagekostprijs / eenheid} + \text{Verkoopkosten / eenheid} $$ .
In het voorbeeld: 11,3333 EUR + (15.000 EUR / 35.000 eenheden) = 11,3333 EUR + 0,4286 EUR = 11,7619 EUR per eenheid .
### 7.9 Goederen in bewerking
De waarde van de beginvoorraad goederen in bewerking (GIB) vertegenwoordigt reeds gemaakte kosten die bijdragen aan de productie in de huidige of volgende periode. De waarde van de eindvoorraad GIB zijn kosten die nog niet zijn verrekend in de kostprijs van afgewerkte producten en worden overgedragen naar de volgende periode .
De kostprijs van het gereed product wordt verkregen door van de totale input (beginvoorraad GIB, verbruikte grondstoffen, directe arbeid, indirecte productiekosten) de waarde van andere output (bijproducten, afval/uitval, eindvoorraad GIB) af te trekken .
### 7.10 Gelijkheid analytisch resultaat en bedrijfsresultaat
#### 7.10.1 Verband tussen beide begrippen
Het analytisch resultaat en het bedrijfsresultaat bepalen beide het resultaat gerelateerd aan de eigenlijke productie. Op jaarbasis moeten beide resultaten overeenkomen. Er kan echter een afwijking ontstaan door verschillen in periodiciteit van rapportering (maandelijks vs. jaarlijks) .
Verschillen kunnen ontstaan door:
* **Frequentie van rapporteren:** De analytische boekhouding wordt vaak maandelijks gevoerd, terwijl de algemene boekhouding op jaarbasis wordt afgesloten. Dit vereist maandelijkse waardering van de voorraden in de analytische boekhouding .
* **Periodieke kosten:** Kosten die periodiek (bv. jaarlijks) worden geboekt in de algemene boekhouding, moeten courant gemaakt worden in de analytische boekhouding (bv. via een verdeelstaat) .
#### 7.10.2 Periodieke verdeling van kosten
Kosten worden onderverdeeld in courante en periodieke kosten .
* **Courante kosten:** Hebben betrekking op de periode waarin ze gemaakt zijn en worden integraal toegerekend aan de productie van die periode .
* **Periodieke kosten:** Slaan op meerdere periodes en worden in de analytische boekhouding periodiek voor een vast bedrag (bv. gebudgetteerd) meegenomen, vaak via een verdeelstaat. Voor kosten waarvan het bedrag vooraf niet gekend is, kan aan het einde van het boekjaar een correctie nodig zijn die aan het analytisch resultaat van de laatste maand wordt toegerekend .
#### 7.10.3 Courante kosten
Courante kosten worden van maand tot maand op dezelfde wijze geboekt in zowel de algemene als de analytische boekhouding. Problemen met toerekening kunnen ontstaan aan het einde van het boekjaar met betrekking tot over te dragen of toe te rekenen kosten .
#### 7.10.4 Niet-courante of periodieke kosten
Periodieke kosten worden in de analytische boekhouding meegenomen via een verdeelstaat. Dit is eenvoudiger voor kosten met een gekend bedrag (bv. verzekeringspremie). Voor kosten waarvan het bedrag variabel is (bv. commissielonen), is een correctie aan het einde van het boekjaar noodzakelijk .
### 7.11 Besluit
Massaproductie kenmerkt zich door grote productievolumes en een continu proces, wat leidt tot onafgewerkte producten aan het einde van een periode. Het bepalen van voorraden is cruciaal voor voorraadwaardering en de berekening van historische kostprijzen. De keuze van het voorraadwaarderingssysteem (LIFO, FIFO) beïnvloedt de waardering, kostprijs en winst. De fabricagekostprijs van geproduceerde goederen wordt aangepast tot de fabricagekostprijs van verkochte producten (COGS) door voorraadcorrecties. De verkoopkostprijs wordt verkregen door verkoopkosten bij de COGS op te tellen. Het verschil tussen omzet en verkoopkostprijs is het analytisch resultaat. Het analytische resultaat kan periodiek afwijken van het boekhoudkundige resultaat, maar moet op jaarbasis overeenkomen .
---
# Kostprijsberekening bij stukproductie
Dit hoofdstuk behandelt de specifieke methoden voor kostprijsberekening bij stukproductie, ook wel bekend als 'job order costing', inclusief voorcalculatie, nacalculatie en het omgaan met capaciteitsbezettingsverschillen .
### 8.1 Inleiding
Kostprijsberekening is een cruciaal instrument voor het sturen van een onderneming, aangezien het de basis vormt voor margebepaling, prijszetting en strategische beslissingen. Dit hoofdstuk focust op de kostprijsberekening bij stukproductie .
### 8.2 Kenmerken van stukproductie (‘job order costing’)
Bij stuk- of orderproductie wordt slechts één eenheid of een kleine serie van een product vervaardigd volgens de specifieke eisen van de klant. Er wordt niet op voorraad geproduceerd. Het order of project zelf is de kostendrager. Omdat er geen voorraad van gereed product is, is de fabricagekostprijs van het verkochte order altijd gelijk aan de kostprijs van het geproduceerde order .
Kenmerkend voor stukproductie is dat het om niet-standaardproducten gaat, wat de klant ertoe aanzet een prijsofferte te vragen. De onderneming moet daarom een nauwkeurige voorcalculatie maken. Een te hoge voorcalculatie kan leiden tot het mislopen van de bestelling, terwijl een te lage voorcalculatie een verlieslatende uitvoering van het order tot gevolg kan hebben .
Voorbeelden van bedrijven die met stukproductie werken zijn bouwfirma's, drukkerijen, vliegtuigbouwers, machineconstructeurs en meubelmakers die maatwerk leveren. De methodiek is ook toepasbaar in de dienstensector, zoals bij consultancy, audits, ziekenverzorging en automechanica .
### 8.3 Voorcalculatie: standaard kostprijscalculatie
Het proces van voorcalculatie omvat het inschatten van zowel directe als indirecte kosten .
#### 8.3.1 Schatten van de directe kosten
De eerste stap is het bepalen van de verschillende directe kosten, waarbij het verwachte verbruik en de geschatte aankoopprijzen worden vastgesteld. Directe kosten kunnen omvatten :
* Materiaalverbruik (grondstoffen, onderdelen, diverse materialen) .
* Directe arbeidskosten .
* Verbruik van energie en hulpstoffen .
* Commissieloon (bv. 2% op de verkoopprijs van het order) .
De schatting van directe kosten baseert zich op een lastenboek, standaarden of historische ervaring. Voor materiaalverbruik worden specificaties van de klant en prijslijsten van leveranciers geraadpleegd. Machinetijd en arbeidstijd worden geschat op basis van ervaring. Het commissieloon kan pas worden ingeschat zodra de verkoopprijs bekend is. Vaak wordt een productiekaart opgemaakt met benodigde grondstoffen (GS), hulpstoffen (HS) en bewerkingen (manuren, machine-uren), wat handmatig of via software kan. Specifieke directe kosten, zoals die van een studiebureau of externe diensten, kunnen ook voorkomen .
#### 8.3.2 Schatten van de indirecte kosten
Indirecte productiekosten, zoals afschrijvingen van gebouwen en machines, onderhoudskosten en rente op geïnvesteerd vermogen, moeten ook worden meegenomen. Daarnaast worden beheerskosten en indirecte verkoopkosten in de voorgecalculeerde kostprijs opgenomen. In sommige gevallen, vooral bij grote projecten, kunnen beheers- en verkoopkosten als directe kosten worden geregistreerd .
Indirecte kosten worden via een toeslag of meerdere toeslagen verdeeld op basis van een verdeelsleutel. Voorbeelden van verdeelsleutels zijn :
* Aantal machine-uren: hoe meer machine-uren voor een product, hoe hoger de indirecte productiekosten .
* Aantal verkooporders: als het werk in de verkoopafdeling hier sterk van afhangt .
Als er geen analytische opsplitsing is van indirecte kosten per kostenplaats, kunnen alle indirecte kosten, bijvoorbeeld onder de noemer 'beheer', worden toegewezen aan orders op basis van één verdeelsleutel zoals het aantal manuren of machine-uren. Het tarief per uur wordt berekend door de geschatte totale jaarlijkse indirecte kosten te delen door de normale jaarbezetting (normale capaciteit in manuren of machine-uren) .
### 8.4 Kostprijskaart per order
Bedrijven die op order werken, stellen vaak een kostprijskaart per order op. Dit kan op papier, in Excel, of geïntegreerd in bedrijfssoftware. Deze kaart bevat alle benodigde materialen, arbeidsuren en indirecte kosten voor het specifieke order .
Een kostprijskaart kan de volgende structuur hebben:
**Voorcalculatie:**
* **Directe productiekosten:**
* Grondstoffen
* Materialen
* Directe lonen
* Energie en hulpstoffen
* **Indirecte productiekosten:**
* Variabele, indirecte productiekosten (bv. energie, hulpstoffen)
* Vaste, indirecte productiekosten (bv. productiechef)
* **Directe verkoopkosten:**
* Variabel commissieloon
* **Indirecte verkoopkosten**
**Nacalculatie:**
* De werkelijke kosten worden na afloop van het order ingevuld.
Aanvullende informatie op de kaart kan zijn: Voorcalculatie- en ordernummer, voorwerp, besteller, data van ontvangst, uitvoering en levering, prijs, factuurnummer .
**Verkoopkostprijs, verkoopprijs en geschat/werkelijk resultaat** worden eveneens op de kostprijskaart vermeld .
### 8.5 Nacalculatie: werkelijke kostprijs achteraf
Na afronding van een order wordt de werkelijke kostprijs berekend om de behaalde resultaten te vergelijken met de voorcalculatie. Een analyse van de verschillen tussen geraamde en werkelijke kosten is essentieel voor het evalueren van efficiëntie en het verbeteren van toekomstige voorcalculaties .
* **Directe kosten:** De werkelijk gebruikte grondstoffen worden verrekend en gewaardeerd volgens het toegepaste voorraadwaarderingssysteem, gebaseerd op de materiaalverstrekkingsbon. Deze bon documenteert het uithalen van materialen uit het magazijn en hun bestemming. Directe arbeid en machine-uren worden geregistreerd via tijdsregistratiekaarten of prikkloksystemen, waarbij de registratie per order of per bewerking kan gebeuren. De werkelijke gemiddelde loonkost wordt berekend op basis van de werkelijk uitbetaalde lonen .
* **Indirecte kosten:** Deze worden toegewezen aan orders via omslagsleutels of cost drivers. Er kunnen afwijkingen optreden in zowel de gebruikte hoeveelheid als de prijs van indirecte kosten. In de oefeningen wordt er vanuit gegaan dat de prijs van indirecte kosten gelijk blijft, met name voor variabele indirecte productiekosten zoals energie. Vaste indirecte kosten, zoals afschrijvingen, blijven constant binnen een bepaalde periode en capaciteitsniveau (relevant range en relevant time) .
### 8.6 Capaciteitsbezettingsverschil
Een capaciteitsbezettingsverschil ontstaat wanneer de gebruikte capaciteit afwijkt van de normaal beschikbare capaciteit. Dit kan zowel een positief (overcapaciteit) als een negatief (ondercapaciteit) verschil zijn .
Het verschil wordt berekend als:
$$ \text{Capaciteitsbezettingsverschil} = \text{aantal eenheden onder- of overcapaciteit} \times \text{standaardtarief van de vaste indirecte kosten} $$ .
**Voorbeeld:**
* Productie: Normale capaciteit 200.000 machine-uren, met een standaardtarief van 3,50 dollars per machine-uur. Gebruikte capaciteit is 190.000 machine-uren.
* Ondercapaciteit: 10.000 machine-uren.
* Capaciteitsbezettingsverschil (negatief): $-10.000 \text{ MU} \times 3,50 \text{ dollars/MU} = -35.000 \text{ dollars}$ .
* Verkoop: Normale capaciteit 5 orders, standaardtarief 60.000 dollars per order. Gebruikte capaciteit is 7 orders.
* Overcapaciteit: 2 orders.
* Capaciteitsbezettingsverschil (positief): $+2 \text{ orders} \times 60.000 \text{ dollars/order} = +120.000 \text{ dollars}$ .
De bestaande orders mogen niet beïnvloed worden door wijzigingen in het gebruik van indirecte vaste kosten. In de standaardkostprijsberekening blijft de vaste kost per eenheid constant. Dit is essentieel voor managementbeslissingen gericht op de toekomst en wordt verder uitgediept in management accounting met betrekking tot standaardkostprijsberekening en verschillenanalyse .
### 8.7 Toepassingen
Zie opdrachten en oefenbundel op Toledo .
---
# Specifieke kostprijs-elementen bij massaproductie
Dit hoofdstuk behandelt de specifieke kostenaspecten die komen kijken bij massaproductie, zoals gemeenschappelijke producten, bijproducten, afval, en productieprocessen met stilstanden .
### 9.1 Inleiding
Dit hoofdstuk gaat dieper in op de kostprijsberekening voor producten die simultaan ontstaan uit een gemeenschappelijk productieproces, bekend als "joint products". Daarnaast worden situaties met bijproducten, uitval en afval geanalyseerd, waarbij gekeken wordt of deze in de kostprijsberekening moeten worden opgenomen of dat er voor specifieke producten een apart resultaat wordt opgesteld. Ook wordt de massaproductie met stilstanden bestudeerd, voornamelijk aan de hand van uitgebreide oefeningen .
### 9.2 Gemeenschappelijke producten, bijproducten en afval
Gemeenschappelijke producten (joint products) en bijproducten ontstaan wanneer de productie van een bepaald product automatisch de productie van andere producten met zich meebrengt. Het belangrijkste verschil tussen gemeenschappelijke producten en bijproducten ligt in hun economisch belang voor de onderneming; gemeenschappelijke producten worden als hoofdproducten beschouwd, terwijl bijproducten meestal een lagere verkoopwaarde hebben. Naast deze producten kan een productieproces ook leiden tot afval (materiaal dat niet meer gebruikt kan worden voor de productie van eindproducten) en/of uitval (afgewerkte producten van mindere kwaliteit) .
Binnen afval en uitval worden de volgende onderscheidingen gemaakt :
* **Scrap:** Verkoopbaar afval .
* **Waste:** Niet verkoopbaar afval .
* **Reworked units:** Uitval dat opnieuw bewerkt kan worden tot een 1e kwaliteitsproduct .
* **Spoilage / 2e kwaliteitsproducten:** Uitval dat als een 2e kwaliteitsproduct verkocht kan worden .
### 9.3 Kostprijsberekening van gemeenschappelijke producten
Aangezien de productie van gemeenschappelijke producten tot op een bepaald punt (het "split-off moment") gemeenschappelijk is, worden deze productiekosten (joint costs) als indirecte kosten beschouwd en moeten ze verdeeld worden over de verschillende producten .
Het productieproces kan als volgt worden weergegeven:
```
Fabricage A --> Input --> Gemeenschappelijk --> Eindproducten (A en B)
(materiaal, Productieproces
arbeid, (joint costs)
mach.)
Fabricage B --> split-off --> separable costs
```
De verdeling van joint costs kan plaatsvinden op basis van :
* **Fysieke maatstaven:** Zoals volume of gewicht .
* **Verkoopwaarde of netto verkoopwaarde op het split-off moment:** Deze methode houdt rekening met de draagkracht van de producten; producten met een hogere verkoopwaarde dragen meer kosten .
**Voorbeeld van verdeling op basis van netto verkoopwaarde:**
Het totaal van de joint costs bedraagt 1.200.000,00 euro. De kosten worden verdeeld op basis van omzetwaarden en individuele kosten per product .
| Prod. | Omzet | Indiv. kosten | Netto verkoopwaarde op split-off moment | Verdeling van de joint costs |
| :---- | :------------ | :------------ | :-------------------------------------- | :--------------------------- |
| A | 350.000,00 | 150.000,00 | 1.200.000,00 | 891.640,87 |
| B | 450.000,00 | 35.000,00 | 415.000,00 | 308.359,13 |
| **Totaal** | **1.615.000,00** | **1.200.000,00** | | **1.200.000,00** |
### 9.4 Afval en bijproducten
**Relatief onbelangrijke waarde:**
Als bijproducten en/of afval een waarde hebben (bijvoorbeeld door verkoopbaarheid), wordt vaak aangenomen dat ze tegen kostprijs worden verkocht. Het behaalde analytische resultaat wordt dan integraal toegewezen aan het hoofdproduct. Hierbij wordt de opbrengst uit verkoop van afval of bijproducten via de aftrekmethode in mindering gebracht van de totale productiekosten .
Het schema voor de kostprijsberekening ziet er als volgt uit:
```
Totale kostprijs van de kostendrager (vóór toewijzing GIB, bijproducten en afval)
+ Beginvoorraad goederen in bewerking
- Eindvoorraad goederen in bewerking
-/+ Opbrengst van bijproducten/Kostprijs van de bijproducten
-/+ Opbrengst van afval/Kostprijs van de afval
----------------------------------------------------------------------
Total productiekostprijs van de afgewerkte producten
```
**Relatief belangrijke waarde:**
Wanneer bijproducten een relatief belangrijke waarde hebben, kan het gerechtvaardigd zijn om een deel van het analytisch resultaat toe te wijzen aan de verkoop ervan. De totale productiekosten kunnen dan verdeeld worden volgens de netto verkoopwaarde methode .
**Normale of abnormale hoeveelheden afval/uitval:**
Kosten voor verwerking, vernietiging of berging van afval en uitval die als 'normaal' worden beschouwd, worden opgenomen in de kostprijs van de geproduceerde en afgewerkte producten. Uitzonderlijke kosten, veroorzaakt door abnormaal grote hoeveelheden of uitzonderlijk afval, komen rechtstreeks ten laste van het resultaat en belasten de kostprijs van de afgewerkte producten niet; deze worden beschouwd als periodekosten .
### 9.5 Waardering van goederen in bewerking
Om de kostprijs van de in een periode vervaardigde gereed product te kunnen berekenen, is het noodzakelijk om de goederen in bewerking (GIB) te waarderen. Soms wordt een voorzichtige raming van de reeds gemaakte kosten voor GIB in mindering gebracht van de totale productiekosten .
Meestal wordt echter de **equivalentiemethode** toegepast. Hierbij wordt, rekening houdend met de afwerkingsgraad, het volume GIB uitgedrukt in een equivalent aantal eenheden afgewerkt product. De kosten van uitval worden proportioneel verdeeld over de afgewerkte producten en de GIB, gebaseerd op het equivalent aantal eenheden .
**Voorbeeld van waardering GIB en uitval:**
Er zijn grondstoffen in bewerking voor 10.000 stuks gereed product. Aan het einde van de periode zijn er 500 stuks uitval en 1.500 stuks GIB (50% afgewerkt) .
1. **Toewijzing van kosten over gereed product, uitval en GIB:**
| | Aantal eenheden Gereed product | Aantal eenheden Uitval | Aantal equiv. eenh. GIB | Totaal aant. eenh. | Kost per equiv. eenh. |
| :-------------------- | :----------------------------- | :--------------------- | :---------------------- | :----------------- | :-------------------- |
| Materiaalkost | 8.000 | 500 | 750 | 10.000 | 50,00 |
| Bewerkingskost | 8.000 | 500 | 750 | 10.000 | 36,00 |
2. **Berekening productiekostprijs (inclusief verdeling kosten van uitval):**
| | Gereed product (8.000 E) | GIB (1.500 E) | Totaal | Kostprijs per eenheid |
| :-------------------- | :----------------------- | :------------ | :--------- | :-------------------- |
| Materiaalkost | 400.000 | 75.000 | 475.000 | 90,69 |
| Bewerkingskost | 288.000 | 27.000 | 315.000 | 71,66 |
| Kost van uitval | | | | |
| - voor materiaal | 21.052,63 | 3.949,37 | 25.000 | |
| - voor bewerking | 16.457,14 | 1.542,86 | 18.000 | |
| **Totale kostprijs** | **725.509,77** | **107.490,23**| **833.000**| |
### 9.6 Massaproductie met stilstanden
Bij bedrijven met massaproductie wordt onderscheid gemaakt tussen :
* **Massaproductie met een continu productieproces:** De bewerkingen volgen elkaar snel op .
* **Massaproductie met stilstanden in het productieproces:** Dit leidt tot tussenvoorraden .
Binnen massaproductie met stilstanden wordt verder onderscheid gemaakt :
* **Productieproces uit verschillende opeenvolgende stadia:** Tussenvoorraden zijn niet verkoopbaar .
* **Productieproces gestructureerd in verschillende afdelingen:** Tussenvoorraden (halffabricaten) zijn wel verkoopbaar .
#### 9.6.1 Productieproces in stadia
Bij productie in stadia doorlopen producten verschillende vervormingsfasen met stilstanden na elke fase, waarbij gedeeltelijk afgewerkte producten ontstaan. Pas na de laatste fase ontstaat een verkoopbaar gereed product (bv. sigarettenfabriek: mengen tabak, snijden, maken sigaretten, inpakken) .
Aanpassingen in kostprijsboekhouding :
* **Kostendrager/fabricagerekening per fase:** Nodig om de waarde van onafgewerkte producten na elke fase te kennen voor correcte kostprijsberekening in de volgende fase en voor de waardering van tussenvoorraden op de balans. (Onvoltooide producten, aangezien alleen de afgewerkte producten van het laatste stadium als 'gereed product' worden beschouwd.) .
* **Kostenbeheersing:** Afzonderlijke kostendragers per fase maken vergelijking van kostprijzen over periodes gemakkelijker .
* **Productiekostenplaats per stadium:** Deze wordt per stadium toegewezen aan de kostendrager .
* **Toewijzing gemeenschappelijke productiekosten:** Enkel in de laatste fase, op de laatste fabricagerekening, worden deze toegevoegd aan de kostprijs .
* **Stroom van onafgewerkte producten:**
* Onmiddellijk in het volgende stadium: geen voorraadvorming, verstrekking tegen kostprijs van de output van het vorige stadium .
* Eerst naar magazijn, dan naar volgend stadium: voorraadvorming, verstrekking volgens een bepaalde methode .
* **Resultaatbepaling:** Er wordt slechts één analytisch resultaat per gereed product berekend, aangezien onafgewerkte producten die de laatste productiefase nog niet hebben doorgemaakt, niet verhandelbaar zijn .
#### 9.6.2 Productie in bedrijfsafdelingen
Bij productie in afdelingen komt na elke bewerking een economisch verkoopbaar product (halffabricaat) tot stand. Verticale concentratie (bv. textielonderneming: spinnerij/ververij/weverij/veredeling/confectie) leidt tot interne leveringen tussen opeenvolgende afdelingen. Afdelingen kunnen zelfstandig opereren, soms zelfs met een ruimtelijke en organisatorische scheiding .
Aanpassingen in kostprijsboekhouding :
* **Kostendrager/fabricagerekening per afdeling en per product:** Er wordt ook een magazijn/rekening 'gereed product' gebruikt. Gemeenschappelijke bedrijfskosten en productief deel van administratiekosten worden toegewezen aan fabricages .
* **Resultaat per afdeling:** Aangezien elke afdeling een verkoopbaar halffabricaat produceert, kan per afdeling een resultaat worden berekend, zowel voor verkochte halffabricaten als mogelijk voor intern doorgegeven halffabricaten .
* **Waardering halffabricaten:** De Belgische boekhoudwetgeving staat waardering toe tegen kostprijs (vervaardigingsprijs) of tegen de lagere marktprijs. Interne leveringen tegen een vooraf bepaalde prijs, netto verkoopprijs of marktwaarde kunnen leiden tot niet-gerealiseerd resultaat in de voorraadwaarde van halffabricaten .
#### 9.6.3 Belangrijkste verschilpunten tussen productie in stadia en in afdelingen
| Kenmerk | Productie in stadia | Productie in afdelingen |
| :------------------------------ | :------------------------------------------------------------------------------- | :------------------------------------------------------------------------------- |
| Tussenvoorraden | Niet verkoopbaar | Verkoopbaar |
| Kostendrager/rekening | Per fase | Per afdeling en per product |
| Analytisch resultaat | Slechts één (op niveau laatste stadium) | Per afdeling (halffabricaten zijn verkoopbaar) |
| Bedrijfskostenplaats | Per fase | Per afdeling |
| Gemeenschappelijke productiekosten | Volledig toegewezen aan het laatste stadium | Verdeeld over de verschillende afdelingen |
### 9.7 Toepassingen
Zie opdrachten en oefenbundel op Toledo .
> **Tip:** De uitgebreide oefeningen met verschillende afdelingen of stadia kunnen complex lijken, maar de opbouw is logisch. Zorg dat je de principes uit dit hoofdstuk goed beheerst .
---
## Veelgemaakte fouten om te vermijden
- Bestudeer alle onderwerpen grondig voor examens
- Let op formules en belangrijke definities
- Oefen met de voorbeelden in elke sectie
- Memoriseer niet zonder de onderliggende concepten te begrijpen
Glossary
| Term | Definition |
|------|------------|
| Algemene boekhouding (Financial Accounting) | Een wettelijke verplichting die een globaal beeld geeft van de financiële toestand van een onderneming per periode of jaar, resulterend in de balans en resultatenrekening, en bedoeld is voor externe informatieverstrekking. |
| Analytische boekhouding | Het classificeren, declareren en analyseren van uitgaven en inkomsten volgens de behoeften van een onderneming, met het doel kosten en opbrengsten gedetailleerd uit te splitsen per kostenplaats of kostendrager. |
| Break-even analyse | Een analyse die zoekt naar de kritische hoeveelheid verkopen of omzet waarbij de kosten gelijk zijn aan de opbrengsten, wat betekent dat er geen winst of verlies wordt gemaakt. |
| Budget | Een in geld en volumes uitgedrukt actieplan volgens een bepaald tijdschema, dat dient als vertaling van lange termijn doelstellingen naar concrete, meetbare doelstellingen voor de korte termijn. |
| Cashflow | De som van de winst/verlies van het boekjaar na belastingen en de niet-kaskosten, die een indicatie geeft van de financiële middelen die uit de normale exploitatie ontstaan, maar geen informatie geeft over de liquiditeitspositie. |
| Cost driver | Een factor die een oorzakelijk verband heeft met de wijziging van kosten; een wijziging in het volume van de cost driver veroorzaakt een wijziging van de totale kosten van het kostenobject. |
| Contributiemarge (brutomarge) | Het verschil tussen de verkoopprijs per eenheid en de variabele kosten per eenheid, dat dient om de vaste kosten te dekken en winst te genereren. |
| Controlling | Het proces van het beheren en sturen van een organisatie om de vooraf bepaalde doelen te bereiken, waarbij managementinformatie wordt gebruikt om de activiteiten te monitoren en bij te sturen. |
| Cost accounting | Een management accounting proces dat zich richt op het registreren, analyseren en rapporteren van de kosten en opbrengsten van een bedrijf, en diverse technieken omvat zoals standaardkostencalculatie en activity based costing. |
| Directe kosten | Kosten die rechtstreeks betrekking hebben op de kostenobjecten en waarvoor een rechtstreeks verband bestaat tussen de hoogte van de kosten en het kostenobject. |
| EBITDA (Earnings Before Interest, Taxes, Depreciations and Amortisations) | Het brutobedrijfsresultaat, dat het resultaat voor rente, belastingen, afschrijvingen en waardeverminderingen weergeeft, en een maatstaf is voor de interne financiering van de onderneming. |
| Eenheids-/Stukproductie (Job order costing) | De fabricage van slechts één eenheid of een kleine serie van een product volgens de specificaties van de klant, waarbij het order of project het kostenobject is. |
| Externe kosten van gebreken | Kosten die ontstaan wanneer de klant na levering de minderwaardige kwaliteit van producten constateert, zoals klachtenbehandeling en herwerking van retourzendingen. |
| Financiële boekhouding | Het registreren van alle verrichtingen die een weerslag hebben op het vermogen, de financiële positie en het resultaat van de onderneming, met als doel te voldoen aan een externe informatiebehoefte. |
| Forecast (Prognose) | Een niet-statische voorspelling die periodiek wordt opgemaakt op basis van actuele informatie en voortschrijdend inzicht, om beleid aan te passen aan veranderende omstandigheden en te antwoorden op de vraag ‘Waar gaan we effectief heen?’. |
| Free cashflow | De hoeveelheid cash die een bedrijf kan genereren na uitbreiding van normale activiteiten (investeringen) en/of financiering, die gebruikt kan worden voor overnames, dividenden, schuldaflossing of aandeleninkoop. |
| Grondstoffenkostenbudget | Een budget dat de kosten van benodigde grondstoffen vastlegt, gekoppeld aan een voorraad- en aankoopbudget. |
| Indirecte kosten | Kosten waarbij er geen rechtstreeks verband is tussen de hoogte van de kosten en het kostenobject, en die worden toegewezen via verdeelsleutels (ook wel overheadkosten genoemd). |
| Integrale productiekostprijs (Full cost) | De kostprijs die zowel de directe als de indirecte productiekosten omvat, en wettelijk verplicht is bij de waardering van voorraden en voor de afsluiting van de boekhouding voor externe rapportage. |
| Key Performance Indicators (KPI’s) | Meetbare prestatie-indicatoren die worden gebruikt om de resultaten van een organisatie te meten en bij te sturen, en die de strategische doelen meetbaar maken. |
| Kostenplaatsenmethode | Een methode voor kostprijsberekening waarbij kosten worden geregistreerd en toegewezen aan specifieke afdelingen of organisatorische eenheden (kostenplaatsen) om inzicht te krijgen in de verantwoordelijkheid voor de gemaakte kosten. |
| Kostenverdeelstaat | Een staat die kostensoorten en kostenplaatsen bevat, en dient om kosten toe te wijzen aan verschillende kostenplaatsen en kostendragers. |
| Leverancierskrediet (Days Purchase Outstanding, DPO) | Het gemiddelde aantal dagen dat een bedrijf nodig heeft om zijn leveranciers te betalen. |
| Liquiditeitsbudget | Een budget dat de verwachte ontvangsten en uitgaven van liquide middelen over een bepaalde periode weergeeft, om kasoverschotten of -tekorten te identificeren en te plannen. |
| Management accounting | Een waarde toevoegend, continu verbeteringsproces van het plannen, ontwerpen, meten en beheren van niet-financiële en financiële informatiesystemen die managementacties sturen en gedrag motiveren. |
| Massaproductie (Process costing) | Productie van standaardproducten in grote hoeveelheden, waarbij het productieproces meestal continu verloopt en kosten per eenheid worden berekend op basis van gemiddelden. |
| Masterbudget | Het sluitstuk van de budgetcyclus, bestaande uit de gebudgetteerde resultatenrekening, liquiditeitspositie en kasplanning, en de gebudgetteerde balans. |
| Nettobedrijfskapitaal (Werkkapitaal) | Het verschil tussen de beperkte vlottende activa en het vreemd vermogen op korte termijn, dat een maatstaf is voor de liquiditeit van een onderneming en de middelen die nodig zijn om de exploitatiecyclus te financieren. |
| Operationele cashflow (EBITDA) | De potentiële hoeveelheid financiële middelen die uit de normale exploitatie van de onderneming ontstaan tijdens de beschouwde periode. |
| Productiekostenbudget | Een budget dat de kosten van de productie vastlegt, afhankelijk van de gebudgetteerde productiehoeveelheden. |
| Productiekostprijs | De kostprijs die alle directe en indirecte productiekosten omvat die nodig zijn om een product te vervaardigen. |
| Rolling forecast | Een prognose die voortdurend wordt bijgewerkt met de meest recente informatie en inzichten, om een continue weergave te geven van de verwachte toekomstige financiële prestaties. |
| SMART principe | Een principe voor het formuleren van doelstellingen dat staat voor Specifiek, Meetbaar, Akkoord of Aanvaardbaar, Realistisch en Traceerbaar of Tijdsgebonden. |
| Standaardkostprijs | Een kostprijs die wordt berekend op basis van de normaal economisch verantwoord verbruik van middelen en de toelaatbare, niet-vermijdbare kosten, gebruikt ter ondersteuning van beleidsbeslissingen. |
| Strategie | Het plan van een organisatie om haar langetermijndoelstellingen te bereiken, inclusief de bedrijfswaarden, missie en specifieke doelstellingen. |
| Tijdregistratiekaart | Een document dat wordt gebruikt om de tijd die werknemers besteden aan specifieke orders of bewerkingen te registreren, essentieel voor nacalculatie en efficiëntieanalyse. |
| Vacature voor Finance/Business controller | Een functieomschrijving die de taken en verantwoordelijkheden van een controller in een KMO beschrijft, waaronder financiële analyse, rapportage, forecasting en procesoptimalisatie. |
| Variabele kosten | Kosten die afhankelijk zijn van de bedrijfsdrukte en variëren met het door de onderneming geproduceerde aantal stuks of geleverde diensten. |
| Verkoopkostprijs | De kostprijs die de integrale productiekostprijs en de verkoopkosten omvat, en dient als basis voor de winstbepaling. |
| Vaste kosten | Kosten die gelijk blijven onafhankelijk van de wijzigingen in het productievolume, binnen bepaalde activiteitsgrenzen en tijdsperioden. |
| Werkkapitaal (working capital of nettobedrijfskapitaal) | De middelen die nodig zijn om de exploitatiecyclus te financieren, essentieel voor de liquiditeit van een onderneming. |
| Zero-based budget | Een budget dat wordt opgemaakt vanaf een leeg blad, waarbij alle verwachte kosten en opbrengsten worden opgelijst en gefundeerd, zonder uit te gaan van historische cijfers. |