Syllabus 'Interne en Externe Financiële Verslaggeving' - Cost accounting.pdf

# Inleiding tot kostprijsberekening en management accounting Dit hoofdstuk introduceert kostprijsberekening als een cruciaal element binnen management accounting, met de focus op de rol van kostprijsinformatie voor interne besluitvorming en externe verslaggeving, inclusief de concepten kostenobjecten en kostenveroorzakers [4](#page=4). ## 1. Algemene inleiding tot accountancy Accountancy wordt beschouwd als de "taal van het bedrijfsleven" en vormt het primaire kwantitatieve informatiesysteem van elke onderneming. De informatie die hieruit voortvloeit, is essentieel voor besluitvorming door zowel interne als externe belanghebbenden [4](#page=4). ### 1.1 Externe versus interne belanghebbenden * **Externe belanghebbenden:** Deze groep, waaronder leveranciers, kredietverstrekkers en investeerders, is voornamelijk geïnteresseerd in de financiële toestand van de onderneming als geheel. De informatieverstrekking aan hen valt onder **externe verslaggeving** of **financial accounting** [4](#page=4). * **Interne belanghebbenden:** Dit omvat het management en personeel van de onderneming. Zij zoeken gedetailleerde informatie over specifieke aspecten, zoals de kostprijs van producten of diensten, en de winstgevendheid van specifieke activiteiten. Deze informatie wordt gebruikt om de prestaties van de onderneming te beoordelen en te verbeteren. De informatieverstrekking aan hen valt onder **management accounting** [4](#page=4). ### 1.2 De band tussen financial en management accounting Beide disciplines maken gebruik van dezelfde boekhoudkundige gegevensbank. Management accounting levert kostprijsinformatie die cruciaal is voor de waardering van voorraden en de bepaling van de kosten van verkochte goederen in de externe verslaggeving [4](#page=4). ### 1.3 Cost accounting (kostprijsberekening) Dit subdomein van management accounting richt zich op het toewijzen van kosten aan **kostenobjecten**. Kostenobjecten kunnen variëren van individuele goederen of diensten tot productgroepen, afdelingen of zelfs klanten [4](#page=4). ### 1.4 Doelstellingen van kostprijsberekening Er zijn twee hoofddoelstellingen voor kostprijsberekening: 1. **Externe verslaggeving:** Kostprijsinformatie is nodig voor de waardering van voorraden en de berekening van de kosten van verkochte goederen. Bij industriële ondernemingen is dit vaak de **productiekostprijs**. Deze informatie is ook relevant voor fiscale aangiften [4](#page=4) [5](#page=5). 2. **Interne besluitvorming:** Het vergelijken van kostprijzen met verkoopprijzen helpt bij het beoordelen van de winstgevendheid van producten. Voor interne beslissingen is zowel de productiekostprijs als de **totale kostprijs** (inclusief niet-productiekosten) relevant [5](#page=5). ## 2. Gegevens gevalstudie: BADLIN BADLIN is een industriële onderneming die badjassen en badhanddoeken produceert en verkoopt. De volgende gegevens werden geregistreerd voor boekjaar 20X0 [6](#page=6): * **Productie:** 100.000 badjassen, 200.000 badhanddoeken [6](#page=6). * **Verkoop:** 90.000 badjassen, 150.000 badhanddoeken [6](#page=6). * **Omzet:** 4.500.000,00 euro voor badjassen, 3.000.000,00 euro voor badhanddoeken [6](#page=6). * **Verkoopprijs:** 50,00 euro per badjas, 20,00 euro per badhanddoek [6](#page=6). ### 2.1 Capaciteit en benutting BADLIN kan maximaal 150.000 badjassen en 225.000 badhanddoeken produceren, wat een totale capaciteit van 375.000 stuks betekent. In boekjaar 20X0 werd 80% van deze capaciteit benut (300.000 stuks) [6](#page=6). ### 2.2 Kosteninformatie (boekjaar 20X0) * **Stoffenverbruik:** 1.031.000,00 euro voor badjassen, 352.000,00 euro voor badhanddoeken [6](#page=6). * **Etiketten:** 0,05 euro per etiket (gebruikt op elke badjas en badhanddoek) [6](#page=6). * **Garen:** 0,03 euro per meter (20 meter per badjas, 5 meter per badhanddoek) [6](#page=6). * **Plastic hoezen:** 0,04 euro per stuk (voor elke badjas en badhanddoek) [6](#page=6). * **Arbeidstijd:** 72 minuten per badjas, 24 minuten per badhanddoek. Totale arbeidskosten bedroegen 15,00 euro per uur [6](#page=6). * **Indirecte productiekosten:** * Loonkosten toezichthouders: 50.000,00 euro [6](#page=6). * Afschrijvingskosten machines: 53.750,00 euro [6](#page=6). * Afschrijvingskosten productiegebouw: 2.000,00 euro [6](#page=6). * Energieverbruik productiegebouw: 64.250,00 euro [6](#page=6). * Diverse kosten productieproces: 250.000,00 euro [6](#page=6). * **Overige kosten:** 800.000,00 euro voor administratieve en verkoopactiviteiten (exclusief commissieloon verkopers) [6](#page=6). De onderneming wenst de kostprijs van één badjas en één badhanddoek te kennen [7](#page=7). ## 3. Kosten en kostprijs **Kosten** zijn de middelen die doelmatig worden of zullen worden ingezet binnen een onderneming. De **kostprijs** van een kostenobject is het totaal van de kosten die hiervoor gemaakt worden [8](#page=8). ### 3.1 Belangrijke elementen in de definitie van kosten * **Middelen:** Dit zijn de resources die de onderneming gebruikt, zoals stof, arbeid, machines en gebouwen [8](#page=8). * **Ingezet of in te zetten:** Kosten kunnen zowel vóór (voorcalculatie) als na (nacalculatie) de activiteit worden berekend. De gegevens van BADLIN betreffen nacalculatie, gebaseerd op historische gegevens [8](#page=8). * **Kostenobject:** Dit is waarvoor kosteninformatie wordt verzameld, zoals een product, dienst, afdeling of klant. In de BADLIN-casus zijn de badjas en de badhanddoek de kostenobjecten [8](#page=8). * **Doelmatig ingezet:** Kosten worden gekoppeld aan doelmatig ingezette middelen. Middelen gebruikt voor onvoorziene reparaties worden doorgaans niet als kostenelementen beschouwd [8](#page=8). De totale waarde van doelmatig ingezette middelen bepaalt de kostprijs. Verschillende kostprijsystemen bestaan om dit te berekenen, waarbij kosten eerst worden verzameld en vervolgens worden toegewezen aan kostenobjecten. De focus ligt hier op producten als kostenobjecten [8](#page=8). ### 3.2 Cost drivers (kostenveroorzakers) Een **cost driver** of kostenveroorzaker is een factor, zoals het niveau van activiteit of volume, die de kosten causaal beïnvloedt. Een verandering in de cost driver leidt tot een proportionele verandering in de totale kosten [9](#page=9). > **Voorbeeld:** In de onderneming BADLIN is het aantal geproduceerde badjassen de kostenveroorzaker van de kosten van het kwaliteitsgaren dat voor deze badjassen wordt verbruikt [9](#page=9). --- # Classificatie en analyse van kosten Deze sectie biedt een gedetailleerde analyse van de classificatie van kosten, gericht op het begrip van hun gedrag en hun toewijzing aan kostenobjecten, wat essentieel is voor effectieve besluitvorming binnen een organisatie [10](#page=10). ### 2.1 Algemene kostensoorten Een initiële algemene indeling van kosten omvat: * **Kosten van grondstoffen en hulpstoffen**: De waarde van verbruikte materialen, bepaald door aankoopprijs en voorraadkosten [10](#page=10). * **Kosten van diensten en diverse goederen**: Kosten voor dienstverlening door derden, zoals elektriciteitskosten [10](#page=10). * **Arbeidskosten**: Omvat brutobezoldiging, vakantiegeld, dertiende maand en premies [10](#page=10). * **Afschrijvingskosten**: De spreiding van de aankoopprijs van machines over meerdere jaren [10](#page=10). * **Verkoopkosten**: Salariskosten, commissielonen van verkopers, promotiekosten en infrastructuurkosten van het verkoopapparaat [10](#page=10). * **Distributiekosten**: Kosten verbonden aan het leveren van producten/diensten aan de klant, zoals transportkosten [10](#page=10). * **Administratiekosten**: Kosten gerelateerd aan algemeen management, boekhouding en personeelsaangelegenheden [10](#page=10). Deze algemene indeling is echter beperkt bruikbaar voor besluitvorming, waardoor verdere classificatie op basis van specifieke criteria noodzakelijk is [10](#page=10). ### 2.2 Directe en indirecte kosten #### 2.2.1 Directe kosten Directe kosten zijn kosten die rechtstreeks aan kostenobjecten (zoals producten) kunnen worden toegewezen. Er bestaat een direct, oorzakelijk verband tussen de kost en het kostenobject [10](#page=10). > **Voorbeeld**: Voor de onderneming BADLIN zijn de kosten van verbruikte stoffen, etiketten, garen, hoezen, directe arbeidskosten en commissielonen directe kosten voor badjassen en badhanddoeken [11](#page=11). #### 2.2.2 Indirecte kosten Indirecte kosten zijn kosten die niet rechtstreeks aan een specifiek kostenobject kunnen worden toegewezen en daarom verdeeld moeten worden [11](#page=11). > **Voorbeeld**: De afschrijvingskosten van machines die zowel badjassen als badhanddoeken produceren, zijn indirecte kosten. Andere voorbeelden zijn loonkosten van toezichthouders, afschrijvingskosten en energiekosten van het productiegebouw, diverse productiekosten en administratiekosten [11](#page=11). ### 2.3 Vaste en variabele kosten Het gedrag van kosten ten opzichte van het kostenobject bepaalt het onderscheid tussen vaste en variabele kosten [12](#page=12). #### 2.3.1 Vaste kosten Vaste kosten veranderen in totaliteit niet binnen bepaalde activiteitsgrenzen. Ze blijven bestaan, zelfs bij nulproductie [12](#page=12). * **Kenmerken**: * Ze worden ook wel structuur- of capaciteitskosten genoemd [12](#page=12). * Uitbreiding van capaciteit leidt tot een toename van vaste kosten [12](#page=12). * Op langere termijn kunnen vaste kosten variabel worden, bijvoorbeeld door herzienbare huurprijzen in contracten [12](#page=12). * **Grafische weergave**: De totale vaste kosten worden grafisch weergegeven als een horizontale lijn, omdat ze constant blijven over een bepaald activiteitsniveau [13](#page=13). * **Kosten per eenheid**: Vaste kosten per eenheid product dalen naarmate het productievolume stijgt, en stijgen naarmate het productievolume daalt [13](#page=13). > **Voorbeeld**: De afschrijvingskosten van het productiegebouw (2.000,00 euro) blijven gelijk, ongeacht de productie van badjassen en badhanddoeken. Bij 50.000 badjassen is dit 0,02 euro per eenheid, bij 100.000 badjassen daalt dit naar 0,01 euro per eenheid [13](#page=13). #### 2.3.2 Variabele kosten Variabele kosten variëren in totaliteit met de activiteit. Een stijging van de productie verhoogt de totale variabele kosten en vice versa [13](#page=13). * **Kenmerken**: * Bij nulproductie zijn de totale variabele kosten nihil [14](#page=14). * Er wordt vaak uitgegaan van een lineair verband tussen totale variabele kosten en productievolume, wat resulteert in een constante variabele kost per eenheid product [14](#page=14). * Hoewel vaak lineair verondersteld, kunnen variabele kosten progressief of degressief evolueren vanaf een bepaald volume [14](#page=14). * **Grafische weergave**: De totale variabele kosten worden grafisch weergegeven als een lijn die start bij de oorsprong en stijgt met het activiteitsniveau [14](#page=14). > **Voorbeeld**: De arbeidskosten voor het produceren van badjassen en badhanddoeken variëren met het aantal geproduceerde eenheden. Een productie van 50.000 badjassen kost 900.000,00 euro aan directe arbeid, terwijl 120.000 badjassen 2.160.000,00 euro kost. De directe arbeidskost per badjas blijft echter 18,00 euro (1,2 DAU x 15,00 EUR/DAU) [13](#page=13). #### 2.3.3 Semi-variabele en semi-vaste kosten * **Semi-variabele kosten**: Kosten die zowel een vast als een variabel component hebben [14](#page=14). > **Voorbeeld**: De kosten verbonden aan een machine, waarbij afschrijvings- en onderhoudskosten vast zijn en energieverbruik variabel [14](#page=14). * **Semi-vaste kosten**: Kosten die vast zijn binnen bepaalde activiteitsgrenzen, maar toenemen in stappen wanneer een activiteitsgrens wordt overschreden en extra middelen nodig zijn [15](#page=15). > **Voorbeeld**: De arbeidskosten van verantwoordelijken in een fabriek. Eén verantwoordelijke is voldoende tot een bepaald productieniveau (OA). Daarboven is een tweede verantwoordelijke nodig, wat leidt tot een stijging van de totale vaste kosten [15](#page=15). ##### Tabel met kostentypes en voorbeelden [16](#page=16). | Kostensoort | Activiteit | Kostentype | | :-------------------------------- | :------------------------- | :-------------- | | Salaris algemene directeur | Verkoop handelsgoederen | Vast | | Kosten van de banden | Productie personenwagens | Variabel | | Telefoonkosten | Aantal telefooneenheden | Semi-variabel | | Kosten van obers | Verkoop van eetmalen | Semi-vast | ##### Verband tussen directe/indirecte en vaste/variabele kosten [16](#page=16). | | Vaste kosten | Variabele kosten | | :------------------ | :---------------------------------------------------------------------- | :---------------------------------------------------------------------------- | | **Directe kosten** | Afschrijving machine voor één product | Directe materiaalkosten, directe arbeidskosten | | **Indirecte kosten**| Afschrijving machine voor meerdere producten, energieverbruik machine | Energieverbruik van een machine die meerdere producten vervaardigt (variabel deel) | ### 2.4 Productiekosten en niet-productiekosten #### 2.4.1 Productiekosten Productiekosten zijn kosten verbonden aan de middelen die direct betrokken zijn bij de vervaardiging van producten [17](#page=17). * **Directe materiaalkosten of grondstofkosten**: Kosten van verbruikte materialen en grondstoffen die direct in het product verwerkt worden [17](#page=17). > **Voorbeeld voor BADLIN**: Kosten van verbruikte stoffen, etiketten, garen en plastic hoezen [17](#page=17). * **Directe arbeidskosten**: Kosten van arbeid die rechtstreeks in het product worden verbruikt [17](#page=17). > **Voorbeeld voor BADLIN**: Berekend op basis van verbruikte arbeidstijd per product en de totale uurloonkost [17](#page=17). * **Indirecte productiekosten (overhead costs)**: Alle andere kosten die gerelateerd zijn aan de productie, maar niet direct toewijsbaar zijn aan een product [17](#page=17). * **Indirecte materiaalkosten**: Materialen verbruikt in het productieproces maar niet in het eindproduct (bv. smeerolie voor machines), of materialen van ondergeschikt belang [17](#page=17). * **Indirecte arbeidskosten**: Arbeidskosten voor ondersteunend personeel in de productie (bv. onderhoudspersoneel, afdelingshoofden) [17](#page=17). * **Overige indirecte productiekosten**: Alle overige productiekosten (bv. afschrijvingskosten productiegebouw en machines, energiekosten productie, milieubelasting) [17](#page=17). > **Voorbeeld voor BADLIN**: Afschrijvingskosten van machines en productiegebouw, energieverbruik productiegebouw, diverse productiekosten [17](#page=17). #### 2.4.2 Niet-productiekosten Niet-productiekosten zijn kosten van verbruikte middelen in schakels van de waardeketen die niet direct bijdragen aan de productie [18](#page=18). * **Waardeketen (value chain)**: Een reeks activiteiten die begint met het verkrijgen van middelen en eindigt met het leveren van diensten/producten aan de klant [18](#page=18). > **Voorbeeld van waardeketenactiviteiten**: O&O, ontwerp, aankoop, productie, uitgaande logistiek, marketing en verkoop, dienst na verkoop, en ondersteunende activiteiten zoals management en boekhouding [18](#page=18). * **Categorieën van niet-productiekosten**: * **Preproductiekosten**: Kosten van activiteiten vóór de eigenlijke productie, zoals onderzoek en ontwikkeling, ontwerp en inkoop [18](#page=18). * **Postproductiekosten**: Kosten van activiteiten na de eigenlijke productie, zoals uitgaande logistiek, marketing, verkoop en dienst na verkoop [18](#page=18). * **Ondersteunende activiteitenkosten**: Kosten voor algemeen management, human resources, juridische dienst, boekhouding, informatica, etc [18](#page=18). Voor externe rapportering worden productiekosten doorberekend in de waarde van voorraden, terwijl niet-productiekosten enkel het resultaat van de periode beïnvloeden. In traditionele kostprijsystemen worden pre- en postproductiekosten beschouwd als niet-productiekosten [18](#page=18). --- # Kostprijsberekeningsmethoden: break-even, integrale en variabele kosten Dit deel behandelt de break-evenanalyse (cost-volume-profit) en introduceert de methoden van integrale productiekostprijs (full costing) en variabele kostprijsberekening (direct costing), en belicht hun belang voor diverse toepassingen. ## 3. Kostprijsberekeningsmethoden: break-even, integrale en variabele kosten ### 3.1 Cost-volume-profit (CVP) analyse De CVP-analyse onderzoekt de relatie tussen kosten, opbrengsten en het resultaat bij verschillende productieniveaus. In de korte periode, waarbij vaste kosten constant blijven, zijn de totale kosten en opbrengsten lineaire functies van het verkoopvolume. De CVP-analyse helpt bij het bepalen van de benodigde verkoopinspanningen om de kosten te dekken of een specifiek winstdoel te behalen, en wordt vooral gebruikt voor winstgevendheidbeoordeling van individuele producten of constante productmixen [19](#page=19). Vereenvoudigingen die vaak worden toegepast in CVP-analyse zijn: * Beschouwing van één product of een constante productmix [19](#page=19). * Lineaire relaties tussen totale kosten, totale opbrengsten en verkoopvolume [19](#page=19). * Eenvoudige indeling van kosten in vaste en variabele kosten [19](#page=19). * Focus op één enkele periode [19](#page=19). * Veronderstelling dat alle geproduceerde eenheden worden verkocht [19](#page=19). #### 3.1.1 Break-evenanalyse bij één product De break-evenanalyse stelt zich tot doel te bepalen welk verkoopvolume of verkoopbedrag nodig is om exact de totale kosten te dekken, wat resulteert in een winst van nul [19](#page=19). **Algebraïsche benadering:** De break-evenomzet wordt bereikt wanneer de totale opbrengsten gelijk zijn aan de totale kosten [19](#page=19). $Totale opbrengsten = Variabele kosten + Vaste kosten$ [19](#page=19). **Contributiebenadering:** Deze benadering maakt gebruik van de *contributiemarge* (ook wel winstbijdrage genoemd), het verschil tussen de verkoopprijs per eenheid en de variabele kost per eenheid [20](#page=20). De formule voor de break-evenafzet is: $$Break-evenafzet = \frac{Vaste\ Kosten}{Verkoopprijs/stuk - Variabele\ Kost/stuk}$$ [20](#page=20). Elke eenheid die boven de break-evenafzet wordt verkocht, genereert een winst gelijk aan de contributiemarge per eenheid [20](#page=20). > **Tip:** De contributiemarge per eenheid is een cruciale maatstaf. Het vertegenwoordigt het bedrag waarmee elke extra verkochte eenheid bijdraagt aan de dekking van de vaste kosten en de winstvorming [20](#page=20). ### 3.2 Integrale productiekostprijs (Full Costing / Absorption Costing) De integrale productiekostprijs, ook wel *absorption costing* of *full costing* genoemd, omvat alle productiekosten, zowel directe als indirecte, vaste en variabele. Deze methode wordt voornamelijk gebruikt voor externe rapportage en voor de waardering van voorraden afgewerkt product en goederen in bewerking [24](#page=24). #### 3.2.1 Principe en samenstelling De integrale productiekostprijs wordt opgebouwd uit: * Directe materiaalkosten [24](#page=24). * Directe arbeidskosten [24](#page=24). * Indirecte productiekosten (overheadkosten) [24](#page=24). De indirecte productiekosten worden verdeeld over de producten met behulp van verdeelsleutels. Traditioneel wordt vaak één verdeelsleutel gebruikt, wat kan leiden tot arbitraire toerekeningen, vooral wanneer de aard van de indirecte kosten sterk varieert [25](#page=25). #### 3.2.2 Verdeling van indirecte productiekosten Een meer verfijnde benadering is de verdeling van indirecte productiekosten over kostenplaatsen. Kostenplaatsen zijn functionele eenheden binnen een bedrijf waar kosten worden verzameld. Er kunnen drie soorten kostenplaatsen worden onderscheiden [26](#page=26) [27](#page=27): * **Productiekostenplaatsen:** Verzamelen kosten die direct verband houden met het productieproces [28](#page=28). * **Hulpkostenplaatsen:** Ondersteunen de productiekostenplaatsen, zoals een centraal magazijn of een onderhoudsafdeling. De kosten van hulpkostenplaatsen worden vervolgens verdeeld over de productiekostenplaatsen, vaak op basis van een logische verdeelsleutel (bv. oppervlakte, machine-uren) [28](#page=28) [29](#page=29). * **Algemene kostenplaatsen:** Bundelen kosten van algemene diensten die niet direct aan de productie kunnen worden toegewezen en worden doorgaans niet doorberekend in de integrale productiekostprijs van het product (bv. administratie, directie) [28](#page=28). De toewijzing van indirecte productiekosten aan producten kan plaatsvinden via een kostenverdeelstaat, die zowel de primaire verdeling (directe toewijzing aan kostenplaatsen) als de secundaire verdeling (verdeling van hulpkostenplaatsen naar productiekostenplaatsen) omvat (#page=30, 31). Uiteindelijk worden de kosten van de productiekostenplaatsen toegewezen aan de kostendragers (producten) met behulp van geschikte verdeelsleutels die het causaal verband met de kosten zo goed mogelijk weergeven [30](#page=30) [31](#page=31). > **Belangrijk:** De keuze van verdeelsleutels voor indirecte kosten is cruciaal. Een slecht gekozen verdeelsleutel kan leiden tot vertekende kostprijzen. De evolutie naar Activity Based Costing (ABC) probeert dit probleem op te lossen door kosten toe te wijzen op basis van activiteiten en hun cost-drivers [25](#page=25). #### 3.2.3 Integrale productiekostprijs versus variabele kostprijs Het verschil tussen integrale kostprijs en variabele kostprijs zit in de behandeling van vaste productiekosten. Integrale kostprijs neemt alle productiekosten mee, terwijl variabele kostprijs enkel de variabele productiekosten toerekent. Dit kan leiden tot verschillende kostprijzen per product en daarmee ook tot verschillende winstcijfers, afhankelijk van de geproduceerde en verkochte volumes [33](#page=33) [38](#page=38). ### 3.3 Variabele kostprijsberekening (Direct Costing) Bij variabele kostprijsberekening, ook wel *direct costing* genoemd, worden alleen de variabele productiekosten toegerekend aan de kostendragers (producten). Vaste productiekosten worden beschouwd als periodekosten en worden direct ten laste van het resultaat genomen [38](#page=38). #### 3.3.1 Principe Het voordeel van direct costing is dat het de toerekening van indirecte kosten vereenvoudigt, omdat alleen de indirecte variabele kosten moeten worden verdeeld. Dit maakt de keuze van de verdeelsleutel minder arbitrair, omdat deze beter het causale verband kan weergeven [38](#page=38). #### 3.3.2 Toepassingen en belang Variabele kostprijsberekening is van groot belang voor interne besluitvorming (*different costs for different purposes*). Het biedt waardevolle inzichten voor korte-termijn beslissingen, zoals [38](#page=38): * **Prijsbeslissingen:** Bij speciale orders kan de vraag gesteld worden of de order meer oplevert dan de directe (variabele) kosten die er extra mee gemoeid zijn (#page=39, 40) [39](#page=39) [40](#page=40). * **Productie-mix beslissingen:** Wanneer er schaarse productiefactoren zijn, is de contributie per eenheid van die schaarse factor doorslaggevend, niet enkel de contributie per product [41](#page=41). > **Let op:** Variabele kostprijsberekening mag niet gebruikt worden voor externe rapportage, omdat hierbij de vaste productiekosten niet worden meegenomen in de waardering van de voorraad [38](#page=38). #### 3.3.3 Vergelijking met integrale kostprijs * **Integrale kostprijs:** Neemt alle productiekosten (vast en variabel) mee voor voorraadwaardering en externe rapportage (#page=24, 33) [24](#page=24) [33](#page=33). * **Variabele kostprijs:** Neemt enkel variabele productiekosten mee voor voorraadwaardering (wordt meestal *niet* gebruikt voor externe rapportage) en is essentieel voor interne besluitvorming (#page=38, 40, 41) [38](#page=38) [40](#page=40) [41](#page=41). Het verschil in resultaat tussen beide methoden is gelijk aan het verschil in de waardering van de begin- en eindvoorraad afgewerkte producten, wat verklaard kan worden door de toerekening van vaste productiekosten [42](#page=42). --- # Activity Based Costing (ABC) en standaardkostprijsmethode Dit deel van de studiehandleiding behandelt Activity Based Costing (ABC) als een alternatief voor de tekortkomingen van traditionele kostprijssystemen, en introduceert de standaardkostprijsmethode met inbegrip van de componenten en de verschillenanalyse. ## 4. Activity based costing en standaardkostprijsmethode ### 4.1 Tekortkomingen van traditionele kostprijssystemen Traditionele kostprijssystemen worden bekritiseerd omdat ze te veel gericht zijn op het voldoen aan de eisen van het financial accounting, met name voor voorraadwaardering en de bepaling van de voorraadwijziging in de resultatenrekening. Dit kan ertoe leiden dat kostprijsgegevens het vermogen en resultaat van een onderneming beïnvloeden, waarbij de generatie van informatie ter ondersteuning van efficiëntieverbeteringen ondergeschikt wordt gemaakt aan voorraadwaardering [43](#page=43). Daarnaast hebben deze systemen niet meegeschakeld met belangrijke veranderingen in het ondernemingsproces, zoals Just In Time (JIT), Computer Integrated Manufacturing (CIM), Flexible Manufacturing Systems (FMS), Material Requirement Planning (MRP) en Total Quality Management (TQM). Deze ontwikkelingen hebben de kostenstructuur van ondernemingen drastisch veranderd. Vroeger was arbeid de belangrijkste kost en daarmee een geschikte allocatiebasis, maar door automatisering en flexibele productiesystemen is het directe arbeidsaandeel sterk gedaald. Dit heeft geleid tot een stijging van het relatieve aandeel van de indirecte kosten, met name door ondersteunende functies zoals product- en procesontwerp, werkplanning, administratie en marketing [43](#page=43). De toewijzing van indirecte kosten op basis van volumegerelateerde verdeelsleutels, zoals directe arbeidsuren of geproduceerde eenheden, is daardoor een te sterke vereenvoudiging geworden, omdat veel kosten andere oorzaken hebben. Dit leidt tot onbetrouwbare kostprijsinformatie. Standaardproducten worden belast met kosten die worden veroorzaakt door gespecialiseerde producten, waardoor hun kostprijs hoger uitvalt en ze minder concurrerend worden. Producten die in kleine volumes worden geproduceerd, lijken daardoor winstgevender, wat kan leiden tot verkeerde beslissingen over het productassortiment [43](#page=43). ### 4.2 Activity based costing (ABC) Activity Based Costing (ABC) is een alternatief dat de gebreken van traditionele systemen tracht te vermijden door een diepgaandere analyse en juistere toewijzing van indirecte kosten. De kernfilosofie van ABC is dat producten of diensten tot stand komen door een reeks van activiteiten. Het systeem analyseert welke activiteiten nodig zijn voor elk kostenobject en welke mate van verbruik deze activiteiten hebben [44](#page=44). #### 4.2.1 Concept en proces Activiteiten kunnen worden omschreven als repetitieve acties die worden uitgevoerd om een bepaalde ondernemingsfunctie te vervullen, zoals aankoop van materiaal, instellen van machines, of assembleren [44](#page=44). Het toewijzingsproces in ABC verloopt als volgt: 1. **Indirecte kosten worden toegewezen aan activiteiten** met behulp van *resource drivers*. Een resource driver meet de mate waarin een kostensoort wordt verbruikt door activiteiten [44](#page=44). 2. **Kostenobjecten (producten/diensten) krijgen de kosten van activiteiten toegewezen** in de mate dat zij activiteiten verbruiken. Hiervoor worden *activity drivers* gebruikt [44](#page=44). 3. **Directe kosten worden rechtstreeks aan kostenobjecten toegewezen** [44](#page=44). Het ABC-systeem richt zich primair op overhead of indirecte kosten, omdat directe kosten al duidelijk toewijsbaar zijn aan kostenobjecten [44](#page=44). Het proces kan visueel worden voorgesteld met de volgende componenten [45](#page=45): * **Middelen:** Welke middelen worden gebruikt voor welke activiteiten? * **Cost Drivers:** Wat maakt de activiteit zo duur? (Kostenveroorzakende factor) * **Activiteiten:** Welke activiteiten worden uitgevoerd? * **Kostenobjecten:** Voor wie of voor wat worden de activiteiten uitgevoerd? (Producten, diensten) * **Performantie:** Hoe goed worden de activiteiten uitgevoerd? (Procesbenadering) #### 4.2.2 Toepassing in een industriële onderneming **Voorbeeld:** De onderneming BLUEMOON produceert product ALPHA (laagvolume) en BETA (hoogvolume) [45](#page=45). **Gegevens:** * ALPHA: 20.000 stuks, Directe kosten 160.000 EUR, Directe arbeidsuren (DAU) 20.000, Instellingen 60, Machine-uren (MU) 10.000, Verplaatsingen 180, Inspectie-uren 2.000 [45](#page=45). * BETA: 200.000 stuks, Directe kosten 1.500.000 EUR, DAU 160.000, Instellingen 40, MU 80.000, Verplaatsingen 120, Inspectie-uren 16.000 [45](#page=45). **Indirecte kosten per afdeling:** * Afdeling X: Instellen 120.000 EUR, Verplaatsen 60.000 EUR, Machinegebruik 20.000 EUR, Inspecteren 16.000 EUR. Totaal: 216.000 EUR [46](#page=46). * Afdeling Y: Instellen 120.000 EUR, Verplaatsen 60.000 EUR, Machinegebruik 180.000 EUR, Inspecteren 144.000 EUR. Totaal: 504.000 EUR [46](#page=46). **Traditionele berekening (met directe arbeidsuren als verdeelsleutel):** * Indirect kostentarief: (216.000 EUR + 504.000 EUR) / 180.000 DAU = 4,00 EUR/DAU [46](#page=46). * Eenheidskosten ALPHA: Direct 160.000 EUR + Indirect (4 EUR/DAU * 20.000 DAU) = 240.000 EUR totaal; 12,00 EUR/stuk [46](#page=46). * Eenheidskosten BETA: Direct 1.500.000 EUR + Indirect (4 EUR/DAU * 160.000 DAU) = 2.140.000 EUR totaal; 10,70 EUR/stuk [46](#page=46). **Traditionele berekening (met aparte tarieven per afdeling):** * Afdeling X tarief: 216.000 EUR / 160.000 DAU = 1,35 EUR/DAU [46](#page=46). * Afdeling Y tarief: 504.000 EUR / 80.000 MU = 6,30 EUR/MU [46](#page=46). * Eenheidskosten ALPHA: Direct 160.000 EUR + Indirect Afdeling X (1,35 EUR/DAU * 10.000 DAU) + Indirect Afdeling Y (6,30 EUR/MU * 2.000 MU) = 223.900 EUR totaal; 11,20 EUR/stuk [47](#page=47). * Eenheidskosten BETA: Direct 1.500.000 EUR + Indirect Afdeling X (1,35 EUR/DAU * 150.000 DAU) + Indirect Afdeling Y (6,30 EUR/MU * 8.000 MU) = 2.156.100 EUR totaal; 10,78 EUR/stuk [47](#page=47). De traditionele methoden leiden tot een overwaardering van de kostprijs van BETA en een onderwaardering van ALPHA, omdat kosten zoals instellen en verplaatsen, die worden veroorzaakt door het aantal productieseries, worden toegewezen op basis van het aantal directe arbeidsuren [47](#page=47). **ABC-berekening (met activiteitstarieven):** Eerst worden de totale indirecte kosten per activiteit bepaald, en vervolgens worden activiteitstarieven berekend op basis van de activiteit-drivers: * Instellen machines: 240.000 EUR / 100 instellingen = 2.400 EUR/instelling [48](#page=48). * Verplaatsen: 120.000 EUR / 300 verplaatsingen = 400 EUR/verplaatsing [48](#page=48). * Machinegebruik: 200.000 EUR / 90.000 MU = 2,22 EUR/machine-uur [48](#page=48). * Inspecteren: 160.000 EUR / 18.000 IU = 8,89 EUR/inspectie-uur [48](#page=48). Vervolgens worden deze tarieven toegepast op het verbruik per product: * **ALPHA:** * Instellen: 60 instellingen * 2.400 EUR/instelling = 144.000 EUR [48](#page=48). * Verplaatsen: 180 verplaatsingen * 400 EUR/verplaatsing = 72.000 EUR [48](#page=48). * Machinegebruik: 10.000 MU * 2,22 EUR/MU = 22.222 EUR [48](#page=48). * Inspecteren: 2.000 IU * 8,89 EUR/IU = 17.778 EUR [48](#page=48). * Totaal indirect: 256.000 EUR. ABC-kost/eenheid: 20,80 EUR [48](#page=48). * **BETA:** * Instellen: 40 instellingen * 2.400 EUR/instelling = 96.000 EUR [48](#page=48). * Verplaatsen: 120 verplaatsingen * 400 EUR/verplaatsing = 48.000 EUR [48](#page=48). * Machinegebruik: 80.000 MU * 2,22 EUR/MU = 177.778 EUR [48](#page=48). * Inspecteren: 16.000 IU * 8,89 EUR/IU = 142.222 EUR [48](#page=48). * Totaal indirect: 464.000 EUR. ABC-kost/eenheid: 9,82 EUR [48](#page=48). Conclusie: Onder de traditionele methoden was de kostprijs van ALPHA ondergewaardeerd [48](#page=48). ### 4.3 Standaardkostprijsmethode De standaardkostprijsmethode is een systeem voor het budgetteren van kosten en het analyseren van afwijkingen tussen het budget en de werkelijkheid. Het doel is om een standaardkostprijs vast te stellen waaraan de werkelijke kostprijs kan worden getoetst. Hierbij wordt rekening gehouden met een normaal geachte productieomvang, normale productievoorwaarden en een normale graad van efficiëntie [54](#page=54). #### 4.3.1 Voorcalculatie en nacalculatie * **Voorcalculatie:** Het vooraf berekenen van de vermoedelijke kosten van een toekomstige productie, wat de basis vormt voor prijsoffertes. Dit vereist grondige kennis van de productiemethode, de kostenplaatsen en hun omvang [54](#page=54). * **Nacalculatie:** De berekening van de werkelijke kostprijs, die wordt vergeleken met de voorcalculatie (verschillenanalyse). Dit helpt bij het beoordelen van de behaalde efficiëntie en het trekken van lessen voor de toekomst [54](#page=54). #### 4.3.2 Componenten van de standaardkostprijs De standaardkostprijs is de kostprijs die is samengesteld uit standaardkosten. Standaardkosten zijn vooraf vastgestelde kosten die nodig zijn om een actie of proces binnen een bepaalde periode te volbrengen, gebaseerd op normale productieomstandigheden en efficiëntie. Er zijn verschillende standaarden mogelijk [54](#page=54): * **Gemiddelde kostenstandaarden:** Gebaseerd op gemiddelden van historische gegevens [54](#page=54). * **Ideale kostenstandaarden:** Gebaseerd op de hoogst bereikbare efficiëntie en minimale kosten onder optimale omstandigheden [54](#page=54). * **Normale kostenstandaarden:** Gebaseerd op normale efficiëntie, productieomvang en exploitatieomstandigheden. Dit is de hier gevolgde opvatting [54](#page=54). De standaardkostprijs van een product bestaat uit: **Standaard materiaalkost + Standaard arbeidskost + Standaard indirecte kost** [55](#page=55). ##### 4.3.2.1 Standaard materiaalkost Deze kost omvat de standaardhoeveelheid te verbruiken materiaal, vermenigvuldigd met de standaardprijs [55](#page=55). * **Standaard hoeveelheid:** Afgeleid uit productspecificaties, vaak op basis van engineering studies die de meest efficiënte productiewijze, materiaalkwaliteit en de invloed van afval en uitval onderzoeken [55](#page=55). * **Standaardprijs:** Een raming gebaseerd op informatie van de inkoopafdeling, rekening houdend met de specificaties van de te verbruiken materialen [55](#page=55). ##### 4.3.2.2 Standaard arbeidskost Deze kost bestaat uit de standaardtijd vermenigvuldigd met het standaarduurloon [55](#page=55). * **Standaardtijd:** Bepaald door grondige analyse van elke activiteit, inclusief tijds- en bewegingsstudies om de meest efficiënte uitvoering vast te stellen. Rekening wordt gehouden met normaal oponthoud van arbeiders [55](#page=55). * **Standaarduurloon:** Bepaald op basis van informatie van de personeelsdienst, inclusief normale bezoldigingen en extra voordelen [56](#page=56). ##### 4.3.2.3 Standaard indirecte kosten Dit is een raming van de indirecte kosten voor de toekomstige periode, gebaseerd op efficiënte en normale productieomstandigheden. Om de standaard indirecte kost per product te kennen, moet ook een raming gemaakt worden van de totale omslagbasis waarover deze kosten zullen worden verdeeld [56](#page=56). ### 4.4 Verschillenanalyse Verschillenanalyse (variantie-analyse) vergelijkt werkelijke kosten met gebudgetteerde (standaard) kosten om afwijkingen te identificeren en te verklaren. De focus ligt vaak op de efficiëntie van de productieafdeling. Men vergelijkt de werkelijke productiekosten met de kosten van het *flexibel budget*. Het flexibel budget wordt opgesteld op basis van de standaardkostprijs per product en de werkelijk verkochte hoeveelheden [56](#page=56). #### 4.4.1 Analyse van materiaalkosten De verschillenanalyse voor materiaalkosten omvat twee componenten: * **Prijsverschil:** Het verschil tussen de werkelijke prijs en de standaardprijs voor het werkelijk verbruik. $$ \text{Prijsverschil} = (\text{Werkelijke prijs} - \text{Standaardprijs}) \times \text{Werkelijk verbruik} $$ [57](#page=57). * **Hoeveelheidsverschil (of efficiëntieverschil):** Het verschil tussen het werkelijk verbruikte materiaal en het toegelaten verbruik (standaardhoeveelheid voor werkelijke productie) tegen de standaardprijs. $$ \text{Hoeveelheidsverschil} = (\text{Werkelijk verbruik} - \text{Toegelaten verbruik}) \times \text{Standaardprijs} $$ [57](#page=57). Totaal verschil materiaalkosten = Prijsverschil + Hoeveelheidsverschil [57](#page=57). #### 4.4.2 Analyse van directe arbeidskosten Voor directe arbeidskosten wordt een vergelijkbare analyse uitgevoerd: * **Uurloonverschil (prijsverschil):** Het verschil tussen het werkelijke uurloon en het standaarduurloon voor de werkelijke arbeidsuren. $$ \text{Uurloonverschil} = (\text{Werkelijk uurloon} - \text{Standaarduurloon}) \times \text{Werkelijke DAU} $$ [58](#page=58). * **Hoeveelheidsverschil (efficiëntieverschil):** Het verschil tussen de werkelijke arbeidsuren en de toegelaten arbeidsuren (standaardtijd voor werkelijke productie) tegen het standaarduurloon. $$ \text{Hoeveelheidsverschil} = (\text{Werkelijke DAU} - \text{Toegelaten DAU}) \times \text{Standaarduurloon} $$ [58](#page=58). Totaal verschil directe arbeidskosten = Uurloonverschil + Hoeveelheidsverschil [58](#page=58). #### 4.4.3 Analyse van indirecte variabele kosten Bij indirecte variabele kosten worden de kosten verdeeld over de werkelijke en toegelaten omvang van de kostenbasis (bv. DAU), tegen het werkelijke en standaardtarief. * **Kostenuitgavevariantie (prijsverschil):** Het verschil tussen het werkelijk tarief en het standaardtarief voor de werkelijke omvang van de kostenbasis. $$ \text{Kostenuitgavevariantie} = (\text{Werkelijk tarief} - \text{Standaardtarief}) \times \text{Werkelijke omslagbasis} $$ [58](#page=58). * **Kostenefficiëntievariantie (hoeveelheidsverschil):** Het verschil tussen de werkelijke omvang van de kostenbasis en de toegelaten omvang (standaardomvang voor werkelijke productie) tegen het standaardtarief. $$ \text{Kostenefficiëntievariantie} = (\text{Werkelijke omslagbasis} - \text{Toegelaten omslagbasis}) \times \text{Standaardtarief} $$ [58](#page=58). Totaal verschil indirecte variabele kosten = Kostenuitgavevariantie + Kostenefficiëntievariantie [58](#page=58). **Tip:** Een grondige verschillenanalyse kan helpen bij het identificeren van operationele inefficiënties en het verbeteren van kostprijsbeheersing en besluitvorming. ### 4.5 Oefeningen De documentatie bevat diverse oefeningen die de toepassing van ABC en de standaardkostprijsmethode illustreren, waaronder het berekenen van kostprijzen met verschillende methoden, het verklaren van verschillen, en het uitvoeren van volledige verschillenanalyses voor materiaalkosten, arbeidskosten en indirecte kosten. Deze oefeningen helpen bij het consolideren van de theoretische kennis met praktische toepassingen [49](#page=49) [50](#page=50) [51](#page=51) [52](#page=52) [59](#page=59) [60](#page=60) [61](#page=61) [62](#page=62). --- ## Veelgemaakte fouten om te vermijden - Bestudeer alle onderwerpen grondig voor examens - Let op formules en belangrijke definities - Oefen met de voorbeelden in elke sectie - Memoriseer niet zonder de onderliggende concepten te begrijpen

| Term | Definition | |---|---| | Kosten | Kosten zijn de middelen die doelmatig worden ingezet of zullen worden ingezet in een onderneming. Dit kan betrekking hebben op materialen, arbeid, of andere operationele uitgaven. | | Kostprijs | De kostprijs van een kostenobject is het geheel van kosten dat wordt gemaakt voor dat specifieke object, zoals een product, dienst, afdeling of klant. | | Kostenobject | Een kostenobject is een entiteit waarvoor kosteninformatie wordt verzameld en toegewezen, zoals een geproduceerd goed, een geleverde dienst, een klant, of een afdeling binnen een organisatie. | | Cost driver (Kostenveroorzaker) | Een cost driver is een factor, zoals het niveau van activiteit of volume, die de kosten causaal beïnvloedt. Een verandering in de cost driver leidt tot een verandering in de totale kosten. | | Externe verslaggeving (Financial Accounting) | Informatieverstrekking aan externe belanghebbenden, zoals aandeelhouders en crediteuren, over de financiële toestand van de onderneming in haar geheel. | | Interne verslaggeving (Management Accounting) | Informatieverstrekking aan interne belanghebbenden, zoals het management, met betrekking tot specifieke aspecten van de onderneming ter ondersteuning van besluitvorming en prestatieverbetering. | | Directe kosten | Kosten die rechtstreeks en oorzakelijk kunnen worden toegewezen aan een specifiek kostenobject, gebaseerd op de gemeten hoeveelheid van de verbruikte middelen. | | Indirecte kosten | Kosten die niet rechtstreeks kunnen worden toegewezen aan een specifiek kostenobject en die verdeeld moeten worden over meerdere kostenobjecten of kostenplaatsen. | | Vaste kosten | Kosten die in totaliteit niet veranderen binnen bepaalde activiteitsgrenzen. Zelfs bij nulproductie blijven deze kosten bestaan. | | Variabele kosten | Kosten die in totaliteit variëren met de activiteiten. Een stijging in productie of activiteit verhoogt de totale variabele kosten, terwijl een daling deze vermindert. | | Productiekosten | Kosten die verbonden zijn aan de middelen die direct betrokken zijn bij de vervaardiging van producten, zoals directe materialen, directe arbeid en indirecte productiekosten. | | Niet-productiekosten | Kosten van verbruikte middelen in niet-productieschakels van de waardeketen, zoals kosten van onderzoek en ontwikkeling, marketing, verkoop en administratie. | | Break-evenanalyse | Een analyse die het verkoopvolume of verkoopbedrag berekent waarbij de totale opbrengsten gelijk zijn aan de totale kosten, resulterend in een winst van nul. | | Integrale productiekostprijs (Full Costing) | Een kostprijsberekening die zowel directe als indirecte productiekosten omvat, gebruikt voor voorraadwaardering en externe verslaggeving. | | Variabele kostprijsberekening (Direct Costing) | Een kostprijsberekening die alleen variabele productiekosten omvat. Vaste productiekosten worden als periodekosten behandeld en niet opgenomen in de productiekostprijs. | | Activity Based Costing (ABC) | Een kostprijsberekeningssysteem dat indirecte kosten toewijst aan activiteiten en vervolgens aan kostenobjecten op basis van de specifieke activiteiten die door deze objecten worden verbruikt, gebruikmakend van ‘cost drivers’. | | Standaardkostprijsmethode | Een methode waarbij vooraf zorgvuldig vastgestelde kosten (standaardkosten) worden bepaald voor een actie of proces. Werkelijke kosten worden vergeleken met deze standaarden om afwijkingen (varianties) te analyseren. | | Verschillenanalyse (Variantieanalyse) | Een analyse die de werkelijke kosten vergelijkt met gebudgetteerde of standaardkosten om verschillen te identificeren en de oorzaken ervan te onderzoeken, teneinde de efficiëntie en effectiviteit te verbeteren. | | Kostenplaats | Een verzameling van alle kosten die worden gemaakt om een bepaalde functie uit te oefenen, zoals een productieafdeling, een hulpdienst of een administratieve afdeling. |